Una sociedad con domicilio social en Europa no puede tomar en consideración, para calcular su prorrata de deducción del IVA, el volumen de negocios de sus sucursales establecidas en el extranjero. El TJUE recuerda en la Sentencia que la Sexta Directiva IVA no establece la aplicación de la "prorrata mundial".
A raíz de una verificación de su contabilidad, el banco Le Crédit Lyonnais cuyo domicilio social está ubicado en Francia y que posee sucursales en el extranjero, fue objeto de dos notificaciones de liquidaciones complementarias. La Administración tributaria francesa le requirió el pago de cuotas, en particular, del IVA por el período comprendido entre el 1 de enero de 1988 y el 31 de diciembre de 1989, imputándole haber tomado en consideración el importe de los intereses de préstamos concedidos a sus sucursales establecidas fuera del territorio francés para calcular la prorrata de deducción del IVA aplicable al banco.
El banco Le Crédit Lyonnais presentó tres reclamaciones de impugnación y restitución del IVA que el banco considera haber ingresado indebidamente por los años 1988 a 1990 (cerca de 31,7 millones de euros). Dado que la Administración tributaria desestimó dichas reclamaciones, LCL acudió a la jurisdicción contencioso-administrativa francesa, alegando que si el importe de los intereses facturados por la sede a las sucursales no podía tomarse en consideración dado que ésta y sus sucursales extranjeras constituían una misma y única entidad, entonces los ingresos por las operaciones que éstas realizan con terceros deberían considerarse ingresos suyos y tenerse en cuenta para el cálculo de la prorrata de deducción que se le aplicaba ("prorrata mundial").
Como su recurso así como su recurso de apelación fueron desestimados, Le Crédit Lyonnais (LCL) interpuso un recurso de casación ante el Consejo de Estado (Francia) que decidió preguntar al Tribunal de Justicia acerca de la interpretación de la Sexta Directiva sobre el IVA (Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios – Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme). Se trata de dilucidar si una sociedad cuya sede está establecida en un Estado miembro y que dispone de sucursales ubicadas en el extranjero debe, en el momento de satisfacer sus obligaciones fiscales respecto del Estado miembro de la sede -en la medida en que realiza tanto operaciones con derecho a deducción como operaciones sin derecho a deducción-, tomar en consideración o no, para calcular su prorrata de deducción del IVA, su volumen de negocios total, es decir, incluir tanto el de la sede como el de sus distintas sucursales.
Mediante sentencia dictada ayer, en primer lugar, el Tribunal de Justicia recuerda que el régimen de deducciones consagrado por la Directiva tiene por objeto liberar completamente al empresario del peso del IVA devengado o ingresado en el marco de todas sus actividades económicas. Por lo tanto, el sistema común del IVA garantiza una perfecta neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas, cualesquiera que sean los fines o los resultados de las mismas, a condición de que dichas actividades estén sujetas al IVA.
En particular, cuando el IVA se refiere a bienes o servicios que son utilizados por el sujeto pasivo para realizar indistintamente operaciones con derecho a deducción y operaciones que no conllevan tal derecho, sólo se admitirá la deducción por la parte de las cuotas del IVA que sea proporcional a la cuantía de las operaciones con derecho a deducción. Este derecho a deducción se calcula según una prorrata determinada conforme a las disposiciones de la Directiva (Artículo 19). Ahora bien, en la medida en la que el cálculo de la prorrata de deducción constituye un elemento del régimen de deducciones, las modalidades de dicho cálculo pertenecen al ámbito de aplicación de la normativa nacional en materia de IVA a la cual una actividad u operación debe estar fiscalmente sujeta (principio de territorialidad). En consecuencia, corresponde a las autoridades tributarias nacionales fijar el método de determinación del derecho de deducción autorizándoles a establecer una prorrata distinta para cada sector de actividad, o la deducción por el procedimiento de afectación real de la totalidad o de parte de los bienes y servicios a una actividad precisa, o incluso prever la exclusión del derecho de deducción en determinadas condiciones.
Por otro lado, el Tribunal de Justicia precisa que el modo de devolución del IVA (por deducción o reembolso) depende únicamente del lugar del establecimiento del sujeto pasivo (sede, pero también establecimiento permanente ubicado en los otros Estados miembros). Así, una empresa con domicilio social en un Estado miembro y que dispone de un establecimiento permanente en otro Estado miembro debe considerarse, por ello, como si estuviera establecida en este último Estado para las actividades allí realizadas y ya no podrá reclamar la devolución del IVA allí satisfecho. Corresponde a dicho establecimiento permanente solicitar, ante las autoridades tributarias de ese Estado, la deducción del IVA en relación con las adquisiciones que han sido realizadas allí.
En la medida en que el Tribunal de Justicia consideró que el establecimiento permanente ubicado en un Estado miembro y el establecimiento principal ubicado en otro Estado miembro constituyen un único y mismo sujeto pasivo del IVA, de ello se desprende que un único sujeto pasivo del IVA está sometido, además de al régimen aplicable en el Estado de su domicilio social, a tantos regímenes de deducciones nacionales como Estados miembros en los cuales dispone de establecimientos permanentes.
Ahora bien, dado que las modalidades de cálculo de la prorrata constituyen un elemento fundamental del régimen de deducciones, no puede tomarse en consideración, en el cálculo aplicable al establecimiento principal de un sujeto pasivo establecido en un Estado miembro, el volumen de negocios realizado por todos los establecimientos permanentes de los que ese sujeto pasivo dispone en los otros Estados miembros.
Del mismo modo, en segundo lugar, el Tribunal de Justicia responde que la Directiva debe interpretarse en el sentido de que una sociedad cuya sede está ubicada en un Estado miembro no puede tomar en consideración, para determinar la prorrata de deducción del IVA que le es aplicable, el volumen de negocios realizado por sus sucursales establecidas en los Estados terceros.
Se ha de señalar que la Directiva no incluye ningún indicio que permita concluir que el hecho de que un sujeto pasivo disponga de un establecimiento permanente fuera de la Unión Europea pueda tener incidencia sobre el régimen de deducciones al que está sometido dicho sujeto pasivo en el Estado miembro en el que está ubicada su sede. El Tribunal de Justicia refuta de esta manera la alegación de LCL de que una sociedad que dispone de una sucursal en un Estado tercero debe, a efectos del IVA, gozar del mismo trato que una sociedad que tenga una filial en dicho Estado. Por el contrario, según el Tribunal de Justicia, estas diversas posibilidades reflejan situaciones claramente distintas y no pueden, por tanto, recibir el mismo trato fiscal.
En tercer lugar, el Tribunal de Justicia declara que la Directiva no permite a un Estado miembro aplicar una regla de cálculo de la prorrata de deducción por sector de actividad de una sociedad sujeta al impuesto al autorizar a ésta a tomar en consideración el volumen de negocios realizado por una sucursal establecida en otro Estado miembro o en un Estado tercero. En efecto, el concepto de "sectores de actividad" no tiene por objeto zonas geográficas, sino distintos tipos de actividades económicas como las de fabricación, comercio o prestación de servicios.
