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Blog Fiscalidad Internacional

6 de Marzo de 2017

Guillermo Salceda Pacheco

Asesor fiscal internacional
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El convenio multilateral, o el gran órdago de BEPS
(Parte I)

Como ya casi todos ustedes saben, los países del entorno OCDE / G20 están implementando medidas cuyo origen se encuentra en el plan de acción BEPS (“Base erosion and profit shifting” / Erosión de bases imponibles y deslocalización de beneficios), algunas con más tino y sentido que otras.


En general, la mayoría de los países del entorno OCDE han adoptado e implementado medidas tendentes a dotar de mayor visibilidad y transparencia las operaciones internacionales, especialmente aquellas que se celebran en el seno de grupos multinacionales como es el caso del ya celebérrimo "reporte país por país" (CBCR), así como las normas anti - elusión dirigidas a atacar los instrumentos, estructuras y figuras híbridas, como es el caso del precepto que alberga el artículo 15 j) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades actualmente en vigor (conforme al cual, no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles los correspondientes a "operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas que, como consecuencia de una calificación fiscal diferente en estas, no generen ingreso o generen un ingreso exento o sometido a un tipo de gravamen nominal inferior al 10 por ciento").

Pero hay otras medidas e iniciativas basadas en el plan de acción BEPS que actualmente distan mucho de ser una realidad, y con respecto a las cuales no puedo ocultar cierto escepticismo.

Tal es el caso del Convenio Multilateral para la implementación de medidas que prevengan la erosión de bases y la deslocalización de beneficios en los Convenios para evitar la doble imposición y prevenir la elusión fiscal (en adelante, "CM") publicado por la OCDE el 24 de noviembre del año pasado, en línea con el informe final de la acción 15ª del plan BEPS (http://www.oecd.org/tax/treaties/multilateral-convention-to-implement-tax-treaty-related-measures-to-prevent-beps.htm)

Vaya por delante que, a pesar de mi actual estado de incredulidad (ya hablaremos dentro de unos años, pues como ustedes saben el tiempo da y quita razones....), pienso que el fin del CM es loable y, si consigue sus propósitos, daría respuesta a un gran abanico de cuestiones y problemas que se plantean hoy en día. Pero no puedo dejar de pensar que se trata de una medida extremadamente ambiciosa, y no sé hasta qué punto cuenta con todos los apoyos necesarios para que, en la práctica, alcance su finalidad.

El CM tiene por objetivo implementar, de manera directa y automática, en los sistemas normativos de los países que lo suscriban dos de los cuatro estándares mínimos del plan de acción BEPS: las medidas dirigidas a prevenir el uso abusivo de los Convenios para evitar la doble imposición en línea con la acción 6, y mejorar y potenciar los mecanismos de resolución de conflictos en los términos de la acción 14 de BEPS. Y, aprovechando que el Pisuerga pasa por Valladolid, se ofrece a los Estados que lo suscriban la bicoca de matar dos pájaros de un tiro e implementar, por el mismo precio, las medidas BEPS sobre instrumentos y entidades híbridas (Acción 2) y la elusión artificial de establecimientos permanentes (Acción 7).

Y todo ello (y esto es lo mejor) sin necesidad de renegociar todos y cada uno de los 2000 convenios bilaterales de doble imposición actualmente en vigor en todo el mundo, pues el CM va a coexistir con todos ellos.

En mi opinión, los "talones de Aquiles" del CM residen, en primer lugar, en el alcance de sus objetivos, en las expectativas puestas en el mismo y, en segundo lugar, en el mecanismo que se ha articulado para su adopción e implementación en los respectivos países que lo suscriban.

Por lo que respecta al alcance de sus objetivos, el CM tendrá que ser capaz de dar respuesta a las cuestiones que va a suscitar el hecho de que, para poder implementar de manera directa y coherente los estándares mínimos de BEPS, el CM se ha concebido como un único texto legal, pero con un ámbito internacional de aplicación. Esto es, el CM no es un modelo de convenio (tipo OCDE o Naciones Unidas), ni tampoco es un protocolo; es un texto legal que, en el momento en que los países miembros se adhieran y lo suscriban, pasará a formar parte de su respectivo ordenamiento jurídico - tributario y, como tal, se convertirá en una norma susceptible de directa aplicación; se convertirá en Ley y, como tal, tendrá fuerza vinculante, imperativa, automática y, en principio, coercitiva como cualquier otra Ley.

Y es aquí donde surge el primer obstáculo: la imperiosa necesidad de disponer de un texto consolidado y consensuado, en todos sus términos y en su espíritu, por todos los países que quieran suscribirlo, pues este texto no solo ha de ser interpretado y aplicado de manera coherente y homogénea por los primeros beneficiarios del mismo (esto es, los propios contribuyentes de los países que lo suscriban), sino también (y más importante si cabe) por Administraciones Tributarias con prácticas e idiosincrasias completamente diferentes (pero con el objetivo común de recaudar, a pesar de la gran mentira de la competitividad tributaria) y por Tribunales de Justicia que no siempre cuentan con el suficiente nivel de especialización en el marco de la fiscalidad internacional.

Nótese que, para que el CM pudiera alcanzar su finalidad (implementación de estándares mínimos y de medidas BEPS) sería necesario que todos los países (contribuyentes, administraciones y tribunales) interpretase y aplicasen, de manera homogénea, todos los preceptos de los actuales convenios de doble imposición dirigidos a neutralizar los efectos de (i) asimetrías híbridas (tales como el uso de sociedades transparentes, sociedades residentes fiscales en varios países o la aplicación de la cláusula de inversión a la exención de rentas de fuente extranjera); (ii) a evitar el uso abusivo de los CDI, mediante la aplicación de la cláusula del propósito principal simplificada; (iii) a evitar artificiosamente la existencia de establecimientos permanentes bajo la aparente ejecución de actividades auxiliares, el fraccionamiento de operaciones o el empleo de estructuras de comisionistas o agentes; así como (iv) implementar la mejora de los procedimientos para la resolución de conflictos, exigiendo a los Estados que suscriban el CM que reconozcan el arbitraje como un procedimiento de resolución con efectos vinculantes para aquellos conflictos no resueltos mediante el procedimiento de acuerdo mutuo.

Bueno, creo que, por ahora, esto es suficiente para una primera reflexión. En mi próximo post comentaré el mecanismo de implementación del CM y su entrada en vigor, que también "se las trae".

La opinión expresada en este artículo es exclusiva de su autor, y no puede ser imputada, asociada o relacionada con ningún miembro o persona de su entorno.



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