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Blog sobre Tributación Indirecta

24 de Mayo de 2018

Ana González Martínez

graduada en Administración y Dirección de Empresas y Derecho por la Universidad Rey Juan Carlos de Madrid

La exención en el IVA en las operaciones triangulares: nuevo criterio establecido por el TJUE

Las llamadas operaciones triangulares son muy habituales en la compraventa internacional de mercancías. Reciben este nombre porque en las mismas intervienen tres operadores económicos.


Con el fin de ahorrar costes logísticos, es muy habitual que en el ámbito del comercio internacional un determinado operador económico localizado, por ejemplo, en Francia, reciba un encargo de un cliente suyo para que le venda y entregue una serie de mercancías en sus instalaciones, localizadas por ejemplo en España. Para poder servir a su cliente, el operador localizado en Francia, compra las mercancías a un proveedor localizado en Portugal. Para ser más prácticos, los bienes son enviados directamente desde Portugal a España, sin pasar en ningún momento por territorio francés. A este tipo de operaciones en cadena entre tres países miembros de la Unión Europea se las conoce como operaciones triangulares.

Analizando la operación triangular del ejemplo anterior, estaríamos ante una entrega intracomunitaria exenta (siempre que se cumplan los requisitos de la exención como es la justificación del transporte y la obtención de un NIF-IVA válido) que se declarará en Portugal. El empresario francés estaría realizando a su vez una adquisición intracomunitaria de bienes en España seguida de una venta de esos mismos bienes a su cliente también en España, a la que aplicaría la regla de inversión del sujeto pasivo.

Este tipo de operaciones están reguladas en el artículo 141 de la Directiva del IVA (tiene su correspondencia con el artículo 26.Tres de la Ley de IVA española).

Bajo unos determinados requisitos, la adquisición intracomunitaria de bienes realizada por el empresario intermediario (en nuestro ejemplo, la adquisición realizada en España por el empresario francés), podría encontrarse exenta del impuesto lo cual implica que dicho intermediario no tenga que hacer "nada" en el Estado de llegada de los bienes (España). Esto supone una importante simplificación de las obligaciones formales que, en condiciones normales, tendría que cumplir el empresario intermediario ante todas las administraciones de los distintos Estados miembros que intervienen en la operación triangular.

Esta posible exención de la adquisición intracomunitaria realizada por el intermediario está sujeta al cumplimiento de una serie de requisitos como es la exigencia de que las ventas se hagan de forma sucesiva o proporcionar una prueba fehaciente del transporte intracomunitario.

Uno de los requisitos más controvertidos es el de que el intermediario no debe estar identificado a efectos de IVA en alguno de los otros dos Estados miembros intervinientes en la operación. Esto tiene su sentido puesto que de encontrarse registrado en el Estado de llegada la aplicación de la simplificación carecería de sentido.

Hasta ahora nos encontrábamos con diferentes formas de aplicar esta norma en los distintos Estados miembros. Por ejemplo, países como Finlandia, Alemania, Irlanda o Italia son enormemente flexibles ante este requisito. Es decir, permiten aplicar la simplificación incluso en el caso de que el operador intermedio se encuentre registrado en cualquiera de los otros dos Estados intervinientes en la operación.

Otros países como Portugal, Reino Unido o Francia, son menos flexibles con el cumplimiento de este requisito, permitiendo únicamente aplicar la simplificación cuando el intermediario se encuentra registrado a efectos de IVA en el Estado de envío de los bienes, pero no en el de llegada.

Por último, hay países que son más exigentes con el cumplimiento de este requisito (es el caso de España) y que sólo permiten la aplicación de la simplificación cuando el intermediario no está registrado ni en el Estado de envío de los bienes, ni en el de llegada.

Esta falta de armonización es el motivo por el cual señalamos que el criterio del registro a efectos del IVA en los países intervinientes en la operación ha sido siempre el más controvertido.

Recientemente el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) ha emitido una sentencia que pretende aclarar y flexibilizar este requisito a la hora de aplicar la simplificación en las operaciones triangulares. Con la Sentencia en el Asunto C-580/16 (Firma Han Bühler KG), el TJUE parece restar importancia al requisito que exige que el intermediario no se encuentre identificado a efectos de IVA en el Estado miembro desde el que los bienes son enviados (Portugal en el ejemplo que hemos puesto).

En opinión del TJUE, el régimen de simplificación se podrá aplicar aun estando el intermediario registrado a efectos de IVA en el Estado miembro de partida siempre que éste utilice el número de identificación a efectos de IVA de otro Estado miembro para efectuar la adquisición intracomunitaria objeto de simplificación.

Aplicando este nuevo criterio a nuestro ejemplo anterior, el empresario francés que está realizando una adquisición intracomunitaria y una posterior venta en territorio español podría disfrutar de la exención incluso si contase con un NIF IVA portugués (país de envío de los bienes). La adquisición intracomunitaria realizada en España estaría, por lo tanto, exenta del IVA.

Considera el TJUE que no puede denegarse la aplicación del régimen de simplificación por la única razón de que el sujeto pasivo que realice la adquisición intracomunitaria esté identificado a efectos del IVA en el Estado miembro de partida de los bienes. Esta denegación supondría restringir de forma injustificada el ejercicio de actividades económicas basándose únicamente en las identificaciones a efectos del IVA con las que cuente dicho sujeto pasivo.

Este cambio parece responder al criterio manifestado en numerosas ocasiones por el TJUE por el cual afirma que requisitos meramente formales no pueden ser un obstáculo para una correcta y eficiente aplicación del sistema común del IVA siempre que los criterios materiales sean cumplidos.

Habrá que ver si el legislador español comienza a aplicar este nuevo criterio algo que, en nuestra opinión, sería muy bien acogido por las empresas que se dedican a la compraventa internacional de mercancías.


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