RTEAC, de 3 diciembre 2013 (JT 2014, 460) Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados; Sujeto pasivo; Constitución de hipoteca a favor de la Hacienda Pública; Garantías tributarias
El sujeto pasivo en la constitución de hipoteca unilateral a favor de la Hacienda Pública, en garantía de un aplazamiento, fraccionamiento o suspensión de la ejecución, es la Administración pública a cuyo favor se constituye
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Supuesto de hecho
El contribuyente solicita la devolución del IAJD que en su día autoliquidó en relación a la escritura de constitución de una hipoteca inmobiliaria unilateral a favor de la AEAT, que se formalizó en garantía de aplazamiento de pago de una deuda tributaria, conforme a lo establecido en el acto de concesión de este aplazamiento. La Administración desestima la solicitud de devolución, y el TEAR correspondiente estima la reclamación económico-administrativa, considerando que procede la devolución porque el sujeto pasivo sería la propia Administración Tributaria y le sería aplicable la exención prevista en el art. 45. I A) a) TRITPyAJD. El Director General de Tributos y Financiación Autonómica de la Consejería de Hacienda de la Comunidad Autónoma interpone recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, solicitando al TEAC que unifique el criterio en el sentido de que en la escritura pública de constitución de hipoteca unilateral, sujeta a la cuota gradual de AJD, el sujeto pasivo es la persona que comparece ante notario para instar o solicitar el documento notarial.
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Criterio o «ratio decidendi»
El TEAC se pronuncia fijando el criterio que como señala, tendrá carácter vinculante para toda la Administración tributaria, tanto la del Estado como la de las Comunidades Autónomas.
Comienza el TEAC exponiendo la normativa aplicable y lo que ha sido el criterio, cambiante, de la DGT en este asunto. Define después las diferentes situaciones que pueden producirse en la constitución de una hipoteca unilateral a favor de la Administración, y que tienen incidencia en la determinación del sujeto pasivo. Así, puede que el deudor hipotecario sea un empresario o profesional que actúe en el ejercicio de su actividad, en cuyo caso la constitución de hipoteca unilateral estaría sujeta al IVA y no sujeta al ITP, y por tanto la escritura correspondiente estaría sujeta a AJD, debiendo determinarse quién es el sujeto pasivo. Si por el contrario el deudor es un particular la operación estaría sujeta al ITP, salvo en caso de no aceptarse la hipoteca, supuesto en el que de nuevo la escritura de constitución de hipoteca estaría sujeta a AJD y se plantearía igualmente la cuestión de la determinación del sujeto pasivo.
En ambos casos, por aplicación del art. 29 TRITPyAJD, considera el TEAC que el sujeto pasivo es el adquirente del bien o derecho que no puede ser otro que la Administración Tributaria en cuyo favor se constituye la garantía. Y ello aún cuando la aceptación de hipoteca sea posterior a la constitución o incluso si aquella no se produce, ya que considera el TEAC que si la constitución de la garantía se acomoda a las instrucciones del acto de concesión de la suspensión o aplazamiento, ha de entenderse tácitamente aceptada, sin que la Administración pueda rehusarla posteriormente en virtud de la doctrina de los actos propios. Siendo por tanto la Administración Tributaria el sujeto pasivo del Impuesto, resulta aplicable la exención prevista en el art. 45. I A) a) TRITPyAJD.
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