| MARGINAL: | JT2016127 |
| TRIBUNAL: | Dirección General de Tributos Madrid |
| FECHA: | 2015-10-13 |
| JURISDICCIÓN: | Vía administrativa |
| PROCEDIMIENTO: | núm. V3056-15 |
| PONENTE: |
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO: Hecho imponible en operaciones interiores: operaciones no sujetas: determinadas actividades del sector público: entidad pública empresarial adscrita a un Ministerio de la Administración General del Estado que gestiona la navegación aérea en España prestando servicios de control de área y control de aproximación a compañías aéreas cuya contraprestación es una tasa: servicios prestados por una entidad pública empresarial que no tiene la consideración de Administración Pública: sujeción procedente: doctrina administrativa; Lugar de realización de las prestaciones de servicios: servicios: sujeción de los servicios prestados cuando la compañía aérea destinataria de los mismos tenga su sede de actividad en el territorio de aplicación del Impuesto: doctrina administrativa. La DGT dicta, con carácter vinculante, Resolución contestando a la consulta formulada en relación a la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido a los servicios prestados por una entidad pública empresarial destinada a la gestión de la navegación aérea en España.
NÚM.-CONSULTA
V3056-15
SG de Impuestos sobre el Consumo
13/10/2015
Ley 37/1992 (RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) art. 7-8º y 22-Cuatro y Siete-
La consultante es una Entidad Pública Empresarial adscrita a un Ministerio de la Administración General del Estado que gestiona la navegación aérea en España prestando servicios de control de área (navegación en ruta) y servicios de control de aproximación (asistencia en vuelo hasta/desde una distancia de 30 millas del aeropuerto) a compañías aéreas cuya contraprestación es una tasa. También presta servicios aeroportuarios al operador aeroportuario español cuya contraprestación es un precio.
Sujeción y, en su caso, exención del Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios de control de área y de aproximación que presta a las compañías aéreas.
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992 (RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) , del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que «Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
«Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…).».
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a una Entidad Pública Empresarial de la Administración General del Estado que, consecuentemente, tendrá la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordene un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso en el territorio de aplicación del Impuesto.
2.- Por otra parte en relación con la sujeción de las operaciones efectuadas por las entidades que conforman el sector público, el artículo 7.8º de la Ley 37/1992 (RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) , con la nueva redacción dada por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre (RCL 2014, 1582 y RCL 2015, 342) , por la que se modifican la Ley 37/1992 (RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) , del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio (RCL 1991, 1459 y 2551) , de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre (RCL 1992, 2787 y RCL 1993, 150) , de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre (RCL 2013, 1575) , por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 28 de noviembre), establece que no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido,
”8º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por las Administraciones Públicas sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
A estos efectos se considerarán Administraciones Públicas:
a) La Administración General del Estado, las Administraciones de las Comunidades Autónomas y las Entidades que integran la Administración Local.
b) Las entidades gestoras y los servicios comunes de la Seguridad Social.
c) Los organismos autónomos, las Universidades Públicas y las Agencias Estatales.
d) Cualesquiera entidad de derecho público con personalidad jurídica propia, dependiente de las anteriores que, con independencia funcional o con una especial autonomía reconocida por la Ley tengan atribuidas funciones de regulación o control de carácter externo sobre un determinado sector o actividad.
No tendrán la consideración de Administraciones Públicas las entidades públicas empresariales estatales y los organismos asimilados dependientes de las Comunidades Autónomas y Entidades locales.
(…).”.
En consecuencia, los servicios objeto de consulta estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido al ser prestados por una entidad pública empresarial que, a efectos de la aplicación del referido artículo 7.8º de la Ley 37/1992 (RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) , no tiene la consideración de Administración Pública, con independencia que su contraprestación tenga la naturaleza de tasa: la tasa de ruta que comprende la remuneración de los costes incurridos en concepto de las instalaciones y servicios de navegación aérea en ruta; y la tasa de aproximación que retribuye los servicios de navegación aérea prestados para seguridad y fluidez de los movimientos en esa fase de vuelo.
3.- Por otra parte, debe tenerse en cuenta que los servicios objeto de consulta estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando conforme a las reglas de localización aplicables a los mismos se entiendan realizados en el territorio de aplicación del Impuesto.
En este sentido, el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992 (RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) dispone que:
”Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.”.
En consecuencia, estos servicios estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando la Compañía aérea destinataria de los mismos tenga su sede de actividad en el territorio de aplicación del Impuesto o disponga en dicho territorio de un establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, destinatarios de los mismos.
4.- Por otra parte, e artículo 22.Cuatro de la Ley 37/1992 (RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) , establece que estarán exentas del Impuesto ”Las entregas, transformaciones, reparaciones, mantenimiento, fletamento total o arrendamiento de las siguientes aeronaves:
”1º. Las utilizadas exclusivamente por Compañías dedicadas esencialmente a la navegación aérea internacional en el ejercicio de actividades comerciales de transporte remunerado de mercancías o pasajeros.
2º. Las utilizadas por Entidades públicas en el cumplimiento de sus funciones públicas.
La exención está condicionada a que el adquirente o destinatario de los servicios indicados sea la propia Compañía que realice las actividades mencionadas y utilice las aeronaves en el desarrollo de dichas actividades o, en su caso, la propia Entidad pública que utilice las aeronaves en las funciones públicas.
A los efectos de esta Ley, se considerará:
Primero.- Navegación aérea internacional, la que se realice en los siguientes supuestos:
a) La que se inicie en un aeropuerto situado en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto y termine o haga escala en otro aeropuerto situado fuera de dicho ámbito espacial.
b) La que se inicie en un aeropuerto situado fuera del ámbito espacial del Impuesto y termine o haga escala en otro aeropuerto situado dentro o fuera de dicho ámbito espacial.
En este concepto de navegación aérea internacional no se comprenderán las escalas técnicas realizadas para repostar, reparar o servicios análogos.
Segundo.- Que una Compañía está dedicada esencialmente a la navegación aérea internacional cuando corresponda a dicha navegación más del 50 por ciento de la distancia total recorrida en los vuelos efectuados por todas las aeronaves utilizadas por dicha Compañía durante los períodos de tiempo que se indican a continuación:
a) El año natural anterior a la realización de las operaciones de reparación o mantenimiento, salvo lo dispuesto en la letra siguiente.
b) En los supuestos de entrega, construcción, transformación, adquisición intracomunitaria, importación, fletamento total o arrendamiento de las aeronaves, el año natural en que se efectúen dichas operaciones, a menos que tuviesen lugar después del primer semestre de dicho año, en cuyo caso el período a considerar comprenderá ese año natural y el siguiente.
(…).”.
Por su parte, el apartado siete de dicho artículo 22 dispone que también estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
”Siete. Las prestaciones de servicios, distintas de las relacionadas en los apartados anteriores de este artículo, realizadas para atender las necesidades directas de los buques y de las aeronaves a los que corresponden las exenciones establecidas en los apartados uno y cuatro anteriores, o para atender las necesidades del cargamento de dichos buques y aeronaves.”.
5.- Por otra parte el artículo 10.2 del Reglamento del Impuesto, establece en relación con las prestaciones de servicios exentas a que se refiere el apartado siete del artículo 22 de la Ley lo siguiente:
”2. Se entenderán comprendidos entre los servicios realizados para atender las necesidades directas de los buques y de las aeronaves destinados a los fines que justifican su exención los siguientes:
(…)
c) En relación con las aeronaves: los servicios relativos al aterrizaje y despegue; utilización de los servicios de alumbrado; estacionamiento, amarre y abrigo de las aeronaves; utilización de las instalaciones dispuestas para recibir pasajeros o mercancías; utilización de las instalaciones destinadas al avituallamiento de las aeronaves; limpieza, conservación y reparación de las aeronaves y de los materiales y equipos de a bordo; vigilancia y prevención para evitar incendios; visitas de seguridad y peritajes técnicos; salvamento de aeronaves y operaciones realizadas en el ejercicio de su profesión por los consignatarios y agentes de las aeronaves.”.
En este sentido, debe tenerse en cuenta que el artículo 10 del Reglamento del Impuesto enumera una serie de servicios que tienen la consideración de servicios para atender las necesidades directas de la aeronave, entre los que se encuentran recogidos de forma expresa los servicios de control de aproximación. No obstante, debe indicarse que la enumeración de servicios exentos realizada en el Reglamento no es limitativa, así, la Resolución Vinculante de este Centro directivo, de fecha 23 de diciembre de 1986 (BOE de 19 de enero de 1987) estableció que se consideran realizados para atender las necesidades directas de las aeronaves, por ejemplo, la cesión de tripulaciones entre compañías aéreas.
El Decreto 1675/1972, de 26 de junio (RCL 1972, 1246) , por el que se aprueban las tarifas a aplicar por el uso de la red de ayudas a la navegación aérea (Eurocontrol), define las tasas de ruta como la remuneración de los costes incurridos en concepto de las instalaciones y servicios de navegación aérea en ruta, por cada vuelo efectuado por una aeronave al sobrevolar los espacios aéreos que se establecen en la misma norma.
Por su parte, la tasa de aproximación se define en el artículo 22 de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre (RCL 2001, 3248 y 1348) , de medidas fiscales, administrativas y del orden social para el año 2002.
En consecuencia los servicios de control de área (navegación en ruta) y servicios de control de aproximación (asistencia en vuelo hasta/desde una distancia de 30 millas del aeropuerto) objeto de consulta, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando su destinatario sea una Compañía aérea dedicada esencialmente a la navegación aérea internacional en el ejercicio de actividades comerciales de transporte remunerado de mercancías o pasajeros, o una Entidad pública en el cumplimiento de sus funciones, en las condiciones señaladas.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (RCL 2003, 2945) , General Tributaria.
