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Fiscal

9 de Diciembre de 2013 NUEVA REGLA DE IMPUTACIÓN TEMPORAL Y CAMBIOS EN EL RÉGIMEN FISCAL DE CONSOLIDACIÓN

Comentarios a las últimas modificaciones en el Impuesto sobre Sociedades

El pasado sábado 30 de noviembre se publicó en el BOE el Real Decreto-Ley 14/2013, de 29 de noviembre, de medidas urgentes para la adaptación del derecho español a la normativa de la Unión Europea en materia de supervisión y solvencia de entidades financieras. Aunque este Real Decreto debería pasar desapercibido para el ámbito tributario, lo cierto es que esta norma de extraordinaria y urgente necesidad ha introducido dos modificaciones cuyos efectos se retrotraen a periodos impositivos iniciados a partir de 2011.

Francisco Javier Iniesto Trecu,
Managing Partners de UAT & Abogados


La primera de ellas ha consistido en introducir una nueva regla de imputación temporal en el Impuesto sobre Sociedades, en concreto se ha añadido un nuevo apartado (13) al artículo 19 LIS. En dicho nuevo apartado se ha previsto que las diferencias temporarias positivas (entendemos que se está refiriendo a impuestos anticipados por gastos fiscalmente no deducibles) generadas por

  • deterioros de créditos por insolvencia de deudores en los que no hubieran transcurrido más de 6 meses desde su vencimiento,
  • gastos por retribuciones a largo plazo al personal y
  • dotaciones a provisiones o fondos internos para la cobertura de contingencias análogas a las cubiertas por planes y fondos de pensiones, se integrarán en la base imponible (entendemos que como ajuste negativo, puesto que previamente tuvieron la consideración de gastos fiscalmente no deducibles) con el límite para cada ejercicio de la base imponible positiva previa a su integración y a la compensación de bases imponibles negativas.

Si por insuficiencia de base imponible positiva no pudiera integrarse la totalidad del ajuste en un determinado periodo, se prevé que el ajuste se podrá trasladar a ejercicios siguientes con el mismo límite anterior (base imponible positiva). Se establece un criterio FIFO para ir integrando los ajustes que se arrastrarían de periodos anteriores por insuficiencia de base imponible.

La segunda de las modificaciones introducidas se refiere al régimen especial de consolidación fiscal. Dicha enmienda va de la mano de la nueva regla de imputación temporal anteriormente comentada. La aplicación del régimen de consolidación fiscal en el que se incluyan en el perímetro sociedades que apliquen la nueva regla de imputación temporal tendrá las siguientes especialidades:

  1. La suma de las bases imponibles individuales trasladable para el cálculo de la base imponible del grupo no incluirá los ajustes negativos consecuencia de la nueva regla de imputación. Entendemos que esta regla de imputación temporal tendrá como límite el sumatorio positivo de las bases imponibles individuales ajustadas, con carácter previo a la compensación de bases imponibles negativas (pre-consolicación y del grupo).
  2. En el supuesto de que una nueva entidad se incorpore al perímetro de consolidación fiscal y tenga ajustes por imputación pendientes de integrar en su base imponible, el grupo fiscal podrá integrar dichos ajustes con el límite de la base imponible positiva individual de la sociedad que lo generó (se entiende que siempre que el sumatorio de bases imponibles del grupo pueda asumirlo), excluyéndose los dividendos que sean objeto de la deducción por doble imposición interna (al 100%).
  3. En el caso de pérdida del régimen de consolidación fiscal o extinción del grupo, las entidades que formaban parte del mismo y que pasarán a tributar de forma individual asumirán el derecho a la compensación de los ajustes negativos por imputación pendientes de integrar en la proporción que hubieran contribuido a su formación.

De igual forma, el mencionado Real Decreto-Ley ha introducido otra modificación con efectos a partir de 1 de enero de 2014. Esta novedad en el Impuesto sobre Sociedades permitirá convertir pérdidas contables que originen impuestos diferidos (en los casos en los que los deterioros de créditos y los gastos por aportaciones a sistemas de previsión social y prejubilación puedan resultar fiscalmente deducibles) en crédito exigible frente a la Administración Tributaria cuando (i) dichas pérdidas contables sean registradas en las Cuentas Anuales de la compañía, las cuales serán auditadas y aprobadas por el órgano competente, y/o (ii) cuando la entidad sea objeto de liquidación o insolvencia judicialmente declarada.

Una vez comentadas las novedades anteriores, me resulta obligado hacer las siguientes reflexiones:

  • si utilizar una norma del Gobierno para adaptar el derecho español a la normativa comunitaria y armonizar la normativa de las entidades financieras debería ser el modus operandi para introducir las precitadas modificaciones en el Impuesto sobre Sociedades;
  • si una norma de extraordinaria y urgente necesidad es el vehículo normativo para tales modificaciones, habida cuenta también de la complejidad de su redacción.

Francisco Javier Iniesto Trecu,
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