La STS de 19 de noviembre de 2012 (rec. 1215/2012) acabó con la doctrina del tiro único y estableció que anulada una liquidación tributaria por incurrir en defectos de fondo, materiales o sustantivos la Administración puede liquidar de nuevo, teniendo como único límite la prescripción.
La STS de 29 de septiembre de 2014 (rec. 1014/2013) viene a refrendar la citada STS, y ello porque, a su juicio, han de prevalecer ante todo el principio de eficacia administrativa dirigido al logro de un sistema tributario justo en el que cada uno ha de contribuir con arreglo a su capacidad económica:
"No compartimos las posiciones que, de una u otra forma, conducen a interpretar que la Administración está obligada a acertar siempre, de modo que si se equivoca (por mínimo que sea el yerro) pierde la posibilidad de liquidar el tributo, aun cuando su potestad siga viva, porque carecen de sustento normativo que las avale, tanto ordinario como constitucional. Aún más, se opone al principio de eficacia administrativa ( artículo 103.1 de la Constitución española ) y al logro de un sistema tributario justo en el que cada cual ha de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica ( artículo 31.1 de la Constitución ), que abogan por una solución distinta, siempre, claro está, que la seguridad jurídica quede salvaguardada mediante el respeto de los plazos de prescripción y las garantías de defensa del contribuyente debidamente satisfechas. Desde luego, dicho principio constitucional no conlleva, como pretende Alcoholera Catalana, S.A., la prohibición de que, ejercitada una potestad administrativa y anulado el acto a través del que se manifiesta, dicha potestad no pueda ejercitarse ya. No se trata de que la Administración corrija sus actos viciados de defectos materiales hasta "acertar", sino de que, depurado el ordenamiento jurídico mediante la expulsión del acto viciado, la Administración, en aras del interés general, al que ha de servir, proceda a ejercer la potestad que el legislador le ha atribuido si se dan las condiciones que el propio ordenamiento jurídico prevé para ello, con plenas garantías de defensa del contribuyente. Por ello, tampoco cabe hablar de "privilegio exorbitante" de la Hacienda, pues no se le otorga una ventaja injustificada, sino una habilitación para hacer cumplir el mandato que el constituyente incorporó en los artículos 31.1 y 103.1 de la Constitución".
Sin embargo, a diferencia de la STS de 19 de noviembre de 2012 en la que, tal y como se ha señalado, se fijó la prescripción como límite, la STS de 29 de septiembre de 2014 (rec. 1014/2013) además de establecer la prescripción como límite, introduce un nuevo límite: la reformatio in peius:
"La doctrina que reproducimos en los anteriores fundamentos es la que se contiene en la sentencia impugnada, pues considera que la anulación de una liquidación tributaria por razones de fondo no impide a la Administración liquidar de nuevo si el derecho a fijar la deuda tributaria no ha prescrito y siempre que no incurra en reformatio in peius".
A su vez, viene a distinguir entre la retroacción en el ámbito de las liquidaciones y la retroacción en el ámbito sancionador, prohibiendo en este ámbito la retroacción, pues lo contrario vulneraría el principio de ne bis in ídem:
"[No estorba recordar que la solución se ofrece distinta cuando el acto tributario sea sancionador, pues en tal caso la posibilidad de, una vez anulado el castigo, imponer uno nuevo chocaría frontalmente con el principio ne bis in idem, en su dimensión procedimental, como subrayamos en las sentencias de 22 de marzo de 2010 (casación 997/06 , FJ 4º), 26 de marzo de 2012 (casación 5827/09 , FJ 3º), 7 de abril de 2014 (casación 3714/11, FJ 2 º) y 11 de abril de 2014 (casación para la unificación de doctrina 164/13 , FJ 6º)]".
Podemos pues concluir, señalando que la jurisprudencia del TS establece tres límites a la retroacción:
- Prescripción.
- Principio de Reformatio in peius.
- Principio de Ne bis in ídem.
