nº 980 - 23 de diciembre de 2021
El delito fiscal en el Código Penal español
Daniel Fernández Bermejo. Profesor Departamento Derecho Penal y Criminología UNED. Acreditado Titular. Secretario Adjunto Facultad Derecho.
Un análisis que aborda los elementos inherentes al delito fiscal o delito de defraudación tributaria en España
Se ha producido una expansión desorbitada por parte del Derecho Penal en relación a la tipicidad objetiva y subjetiva de las conductas punibles asignadas a este tipo de delincuencia
La obra «El Delito Fiscal en el Código Penal Español», de Thomson Reuters, se trata, en puridad, del resultado de la línea de investigación que a lo largo de varios años el autor ha desarrollado, en relación con lo que hoy se conoce como Derecho Penal Tributario. Ciertamente, el formato del presente código comentado consiste en reproducir, precepto a precepto, el texto que prescribe nuestro Código Penal, llevando a cabo un análisis que aborda los elementos inherentes al delito fiscal o delito de defraudación tributaria en España.
En este sentido, se ha prestado una especial atención a los problemas interpretativos expuestos por las distintas resoluciones judiciales, así como a las teorías y criterios expuestos por ciertos sectores doctrinales. Y todo ello se aborda desde un prisma singular –la delincuencia económica–, y desde un punto de vista eminentemente penal, que servirá de base para aquellos estudiosos y profesionales del ámbito del derecho; y concretamente del Derecho Penal, al tratarse de una infracción ilícita que, desafortunadamente, cada vez goza de mayor protagonismo en nuestra sociedad.
Dicho de otro modo, se expone toda la vertiente teórico-práctica del denominado delito fiscal o, en términos más técnicos, delito de defraudación tributaria, cuyos sujetos activos ocasionan un severo impacto negativo para las arcas públicas de nuestro país.
El principal elemento de inequidad de todo sistema tributario
Puede afirmarse que uno de los graves problemas que se encuentran presentes en la sociedad actual es el que se refiere al fraude fiscal, y ello a pesar de las múltiples reformas y modificaciones que han tenido lugar en la legislación penal y tributaria en los últimos tiempos. Y es que el fraude fiscal es un fenómeno del que se derivan graves consecuencias para la sociedad en su conjunto, afectando al interés general. En primer lugar, supone una merma para los ingresos públicos, lo que afecta a la presión fiscal que soportan los contribuyentes que cumplen con la ley; condiciona el nivel de calidad de los servicios públicos y las prestaciones sociales; distorsiona la actividad de los distintos agentes económicos, de tal modo que las empresas fiscalmente cumplidoras deben enfrentarse a la competencia desleal de las incumplidoras; y en definitiva, el fraude fiscal constituye el principal elemento de inequidad de todo sistema tributario, contraviniendo, por encima de todo, con lo preceptuado en el artículo 31 de nuestra Constitución Española: el sostenimiento de los gastos públicos ateniendo al principio de igualdad, a través de un sistema tributario justo que, en ningún caso, resultará confiscatorio.
Es por ello que la actuación de los poderes públicos debe encaminarse no solo a la detección y regularización de los incumplimientos tributarios, sino también, y con mayores esfuerzos, a prevenir que estos incumplimientos se produzcan, haciendo hincapié en los aspectos disuasorios de la lucha contra el fraude.
Fruto de la adaptación y actualización de la normativa penal española a las exigencias de los cuerpos normativos internacionales, en los últimos años se ha producido una expansión desorbitada por parte del Derecho penal en relación a la tipicidad objetiva y subjetiva de las conductas punibles asignadas a este tipo de delincuencia, anticipando el legislador penal español la aplicación de la ultima ratio del ordenamiento jurídico a situaciones de hecho que quizá pudieran neutralizarse o erradicarse de manera más eficaz y con fines completamente distintos. Esta expansión del Derecho Penal viene a absorber, en cierto modo, cuestiones de índole tributaria que quizá pudieran regularse o depurarse en la normativa reguladora que le es afín: la normativa tributaria.
Un estudio pormenorizado del delito fiscal
Pues bien, el estudio comienza con el desarrollo histórico de la evolución que el delito fiscal ha presentado desde los orígenes más remotos para, posteriormente, realizar una exégesis de la naturaleza jurídica y del tipo básico del delito, respetando el orden sistemático de la norma penal. Así, tiene lugar un análisis pormenorizado, tanto doctrinal como jurisprudencialmente, de los apartados 1, 2, 4, 5, 6 y 7 del artículo 305 del Código, unido a lo que dispone el artículo 305 bis, 308 bis, 310 y 310 bis, así como los artículos 80-87 del Código Penal. De esta manera, se aborda el tipo básico del delito fiscal, junto con sus fórmulas de cuantificación de los tributos, así como la liquidación tributaria vinculada a delito, en aquellos casos en los que se aprecien indicios de haberse cometido un delito de carácter tributario. También se aborda, ampliamente, la atenuante muy cualificada que obedece al carácter privilegiado que ostenta la Administración tributaria, que goza de una especial protección por parte del Derecho penal, para el cobro de sus créditos cuando la deuda tributaria que resulta defraudada supera el umbral económico de 120.000 euros. De igual manera, finalizando los apartados del artículo 305, se analiza la responsabilidad civil ex delicto.
Posteriormente, se abordan las cuestiones relativas al tipo agravado del delito, por razón de la cuantía o cuando concurran determinadas circunstancias objetivas y/o subjetivas. No se deja de lado la institución penal de la suspensión de las penas privativas de libertad, en su modalidad genérica –para cualquier delito– como en el específico delito fiscal; y tampoco la responsabilidad penal de las personas jurídicas, que abarca el apartado más amplio y desarrollado de todo el código que se publica, abordándose el tratamiento penal de la naturaleza de las mismas, su régimen de responsabilidad, el catálogo de penas que dirige el legislador penal hacia los entes jurídicos como reproche sancionador, y la relevante figura jurídica del compliance officer, los programas de cumplimiento que se instauran en el seno de la organización empresarial, y las resoluciones judiciales principales que han castigado penalmente a las empresas.
Por último, y no menos importante, se ha analizado el delito contable, como una modalidad específica del capítulo relativo a los delitos contra la Hacienda Pública y contra la Seguridad Social (Título XIV del Libro II del Código Penal), que no en pocas ocasiones se ha confundido con el delito de insolvencias punibles y el de frustración de la ejecución. ■