Todos esperábamos con ansia, que la Dirección General de Tributos emitiese su veredicto sobre el efecto que podían tener los días de confinamiento y de estado de alarma en la determinación de la residencia fiscal de los contribuyentes, a tenor del artículo 9.1 de la Ley 35/2006, del IRPF (en adelante, LIRPF), lo que quizás no esperábamos con tanto ahínco, era la postura absolutamente desmarcada de las autoridades españolas con respecto a las recomendaciones emitidas por el Secretariado de la OCDE, que mediante su nota de 3 de abril de 2020, abogaba por excluir de la consideración de residente fiscal, a aquella persona que por motivos del confinamiento y de la consecuente limitación de su movilidad, hubiera permanecido en un territorio fuera de su país de residencia habitual. Quizás, ese dicho de “Spain is different” no se halle tan alejado de la realidad.
Y es que, a diferencia de países de notorio calado internacional, en el ámbito tributario, como Australia, Canadá, Dinamarca, Estados Unidos de América, Irlanda o Reino Unido, la Dirección General de Tributos resolvió la cuestión planteada en su “consulta vinculante número V1983-20, de 17 de junio”, concluyendo que los días de presencia en España durante el estado de alarma deberían ser tenidos en cuenta, para el cómputo de los días de presencia en territorio español.
A razón de lo anterior, tanto el contribuyente como el profesional que pueda asistirle, no deben olvidar que la residencia fiscal no es una mera sujeción a impuestos por sus rentas de fuente mundial, sino que la misma, puede extender sus efectos a obligaciones tributarias que van más allá del IRPF. Así, los contribuyentes por el IRPF deben con carácter anual presentar una declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero (Modelo 720), a excepción de las personas a las que les hubiese sido concedido el régimen fiscal de impatriados, así como una declaración recapitulativa de la totalidad de sus bienes y derechos, al objeto de contribuir por el Impuesto sobre el Patrimonio. Sin olvidar por ello, las implicaciones que pueden derivarse en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Dicho lo anterior, no es una cuestión menor pronunciarse acerca de las obligaciones que las entidades no residentes, puedan tener con respecto a los trabajadores que se hallen trabajando en remoto desde España. Y es que no debemos olvidar, que el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como en la mayoría de los países de nuestro entorno, se basa en un sistema de retenciones e ingresos a cuenta, donde cohabita una obligación tributaría principal, que recae sobre el pagador de los rendimientos, y otra obligación tributaria secundaría de ajuste vía autoliquidación para el contribuyente.
En nuestra práctica habitual, muy ligada a la movilidad internacional de trabajadores, no solemos recibir pocas peticiones de entidades extranjeras que nos requieren de asesoramiento al respecto, ya que les preocupa, como no puede ser de otra manera, incurrir en aquella infracción tributaria tipificada en el artículo 191, de la Ley General Tributaria, que consiste en dejar de ingresar la cuota tributaria y, que a todos los que nos dedicamos a estos menesteres, no nos debe ser ajena.
Particularmente, y para arrojar luz sobre la potencial obligación retenedora, que una entidad no residente pueda tener sobre uno o varios trabajadores que desempeñen sus funciones en remoto desde España, me resultan muy clarificadoras las “consultas vinculantes número V0597-20, de 16 de marzo”, y número V3286-17, de 27 de diciembre”, respectivamente. En concreto en esta última, una empresa con sede en Irlanda pretende contratar a dos trabajadores residentes en España, para que trabajen a distancia desde su casa (modalidad de teletrabajo), y para ello se pregunta acerca de su obligación o no, de retener a cuenta del IRPF.
En este supuesto concreto, la AEAT, en remisión a los artículos 99 de la Ley del IRPF y 76 del Reglamento del IRPF, establece que una entidad no residente, que no tenga establecimiento permanente y no realice actividad alguna en territorio español, no tendría obligación de practicar retenciones a cuenta del IRPF. Por lo tanto, en un primer estadio, descartando el ejercicio de actividades que la compañía pueda desarrollar en España, deberemos hacer un análisis pormenorizado del riesgo de establecimiento permanente, que los trabajadores puedan suponer para sus entidades, en función de la naturaleza de sus cometidos, y de aquello que pudiese entenderse como “lugar fijo de negocios”.
Sin ánimo de hacer una lectura exhaustiva, y teniendo en cuenta que la línea entre lo que se considera establecimiento permanente o no, puede ser en la mayoría de las ocasiones algo poco nítido, me gustaría lanzar la siguiente reflexión: ¿qué ocurriría si la entidad no residente dejase de practicar retenciones, dejando la obligación tributaria principal exclusivamente en manos de sus empleados? En este sentido y, sin ser una práctica del todo del todo purista, el riesgo en materia de retenciones podría ser mitigado, en base a la “Teoría del Enriquecimiento Injusto”, asentada en la Sentencia del Tribunal Supremo (Contencioso), sec. 2ª, S 27-02-2007, mediante la cual, si los empleados que en modalidad de teletrabajo satisficiesen la cuota tributaria principal vía autoliquidación, no sería exigible un pago paralelo a sus entidades pagadoras, a pesar de poder recaer sobre las mismas la obligación de ingresar retenciones.
