En un artículo anterior abordé las cuestiones clave de los servicios intragrupo, especialmente en el contexto de procedimientos de inspección, una cuestión recurrente en la mayoría de las jurisdicciones. Tradicionalmente, el análisis de estas operaciones se ha centrado en los precios de transferencia y su impacto en el impuesto sobre sociedades. Sin embargo, resulta igualmente relevante considerar su tratamiento desde la perspectiva de IVA.
Recientes pronunciamientos del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) han puesto de relieve la importancia de examinar estas operaciones bajo el prisma del IVA, especialmente en lo relativo al valor normal de mercado, la base imponible y la naturaleza de los servicios intragrupo.
Aunque la coexistencia de ambas regulaciones en la fiscalidad internacional pueda parecer evidente, la interpretación del criterio de valor de mercado en el IVA y en los precios de transferencia no siempre coincide.
El caso C-808/23, Högkullen AB contra Skatteverket, resuelto por el TJUE, aporta criterios relevantes sobre la aplicación de los artículos 72 y 80 de la Directiva 2006/112/CE (Directiva del IVA) en el contexto de servicios prestados por sociedades matrices a sus filiales.
Contexto del caso Högkullen
La controversia surge a raíz de una disputa entre Högkullen AB, sociedad matriz de un grupo sueco de gestión inmobiliaria, y la Administración Tributaria sueca (Skatteverket). En 2016, Högkullen prestó a sus filiales servicios de gestión empresarial, financieros, inmobiliarios, de inversión, informáticos y de gestión de personal, aplicando el método del coste incrementado (cost plus), que incluía los costes directos más un margen de beneficio. En línea con la normativa de precios de transferencia y las Directrices de la OCDE, la matriz excluyó de la base de cálculo ciertos costes considerados de “accionista”, como auditoría o gastos de junta general.
La Administración Tributaria sueca, sin embargo, consideró que el precio facturado era inferior al valor normal de mercado. En concreto, la Administración consideró que no existían servicios comparables ofrecidos libremente en el mercado y, determinó la base imponible por un importe correspondiente a la totalidad de los costes soportados por dicha sociedad en el año 2016 – incluyendo los costes considerados de accionista.
En este contexto, el Tribunal Supremo de lo Contencioso – Administrativo de Suecia planteó dos cuestiones prejudiciales al TJUE:
- ¿Puede la Administración Tributaria considerar siempre que los servicios prestados por una matriz a sus filiales constituyen una prestación única y que, por tanto, su valor de mercado no puede determinarse mediante una comparación de mercado (art. 72, párrafo primero, de la Directiva del IVA)?
- ¿Es compatible con la Directiva del IVA considerar que todos los costes de la matriz, incluidos los de accionista y obtención de capital, constituyen el coste incurrido por la sociedad para la prestación de servicios a sus filiales, cuando la única actividad de la matriz es la gestión activa de sus filiales y deduce la totalidad del IVA soportado por sus adquisiciones?
Principales conclusiones de la sentencia
El TJUE concluye que:
- No puede presumirse sistemáticamente que los servicios prestados por una sociedad matriz a sus filiales constituyen una prestación única e indivisible. En consecuencia, la Administración no puede excluir de manera automática la posibilidad de aplicar el método de comparación previsto en el artículo 72, párrafo primero, de la Directiva del IVA. Es imprescindible analizar cada caso concreto y valorar si existen prestaciones distintas equiparables a las que aplicarían terceros independientes.
- Conforme a reiterada jurisprudencia, cuando una operación comprende un conjunto de elementos y actos, procede considerar todas las circunstancias en que se desarrolla la operación para determinar si, a efectos del IVA, se trata de varias prestaciones distintas o de una única prestación. La sentencia aclara que la existencia de un precio único o de contratos separados no determina, por sí sola, la naturaleza de la prestación a efectos de IVA.
- El valor normal de mercado debe determinarse, en principio, por el importe que un destinatario pagaría en condiciones de libre competencia a un proveedor independiente. Solo en ausencia de servicios comparables puede recurrirse a la valoración alternativa basada en el coste total para el sujeto pasivo (artículo 72, párrafo segundo, de la Directiva del IVA).
En resumen, el TJUE concluye que no puede considerarse, por principio, que tales servicios estén tan estrechamente ligados que objetivamente formen parte de una sola prestación económica indisociable. Así, reconoce que, aunque los servicios se presten de forma común, cada uno parece tener un carácter propio e identificable, lo que subraya la relevancia de analizar en detalle cada operación y buscar comparable independientes antes de recurrir a métodos alternativos de valoración.
Reflexiones y consideraciones prácticas
Esta sentencia, junto con otras similares del TJUE, destaca la necesidad de delimitar correctamente la normativa de IVA y los principios de precios de transferencia. En la práctica, ambos ámbitos comparten el objetivo de asegurar que las transacciones intragrupo se realicen a valor de mercado, evitando tanto la erosión de bases imponibles como la doble imposición. No obstante, si bien el TJUE reconoce la interacción, esto no implica que exista equivalencia entre el principio de plena competencia (arm’s length principle) en precios de transferencia y el valor de mercado (open market value) en IVA.
Desde mi perspectiva, el análisis del Tribunal refuerza la importancia de que los contribuyentes dispongan de una documentación sólida, una valoración objetiva y un estudio detallado de cada operación vinculada, atendiendo a las funciones desempeñadas, los activos utilizados y los riesgos asumidos por las partes. Aunque el principio de plena competencia no se aplica de forma automática en el ámbito del IVA, la sentencia subraya la conveniencia de una coordinación efectiva entre ambos sistemas, aspecto esencial para garantizar la seguridad jurídica.
En definitiva, la interacción entre el sistema común del IVA y los precios de transferencia en operaciones intragrupo representa un desafío relevante para la gestión fiscal, pero una adecuada articulación entre ambos puede aportar mayor certidumbre y previsibilidad en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
La opinión expresada en este artículo es exclusivamente de la autora y no refleja ni puede ser relacionada con su entorno profesional.
