La adhesión de España a la entonces Comunidad Económica Europea en 1986 supuso una alteración estructural del marco jurídico y económico nacional, cuyos efectos en el ámbito fiscal han sido profundos, progresivos y duraderos. Desde ese momento, el sistema tributario español ha dejado de configurarse en un espacio estrictamente interno para insertarse en un entramado normativo supranacional, en el que la fiscalidad desempeña un papel esencial como instrumento de integración del mercado interior y de garantía de las libertades económicas fundamentales proclamadas por la UE.
Aunque la potestad tributaria sigue residiendo formalmente en los Estados miembros, la pertenencia a la Unión ha implicado una redefinición sustancial de los márgenes de soberanía fiscal. Esta redefinición no se ha producido mediante la creación de un sistema fiscal europeo unificado, sino a través de un proceso de armonización gradual y asimétrica, articulado mediante dos vías complementarias: la armonización positiva, materializada en directivas que los Estados deben transponer a sus ordenamientos, y la armonización negativa, derivada de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, que ha operado como límite estructural a la autonomía fiscal nacional. En este proceso, la jurisprudencia de los tribunales españoles ha desempeñado un papel decisivo como órganos de recepción y aplicación directa del Derecho de la Unión en el ordenamiento interno. En el caso español, este transcurso ha sido muy intenso, hasta el punto de qué buena parte de las reformas fiscales acometidas desde finales de los años noventa encuentran su origen inmediato o mediato en exigencias derivadas del Derecho de la Unión.
En una primera fase, tras la adhesión, el impacto europeo se concentró de forma significativa en la imposición indirecta. La implantación del impuesto sobre el valor añadido y su integración en el sistema común europeo constituyeron uno de los cambios más visibles y estructurales del sistema tributario español. No obstante, incluso en este ámbito altamente armonizado, la jurisprudencia europea ha actuado como corrector último del legislador nacional. La Sentencia del TJUE de 27 de febrero de 2014, Transportes Jordi Besora (C-82/12), que declaró incompatible con el Derecho de la Unión el Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos, puso de manifiesto que la compatibilidad con el marco europeo es un requisito sustantivo de validez de los tributos nacionales en sectores armonizados. La posterior actuación de los tribunales españoles, incluidos pronunciamientos del Tribunal Supremo sobre devoluciones y responsabilidad patrimonial, evidenció cómo el juez nacional actúa como ejecutor del Derecho de la Unión en el plano interno.
Con la consolidación del mercado interior, la atención se desplazó progresivamente hacia la fiscalidad directa, en particular hacia el Impuesto sobre Sociedades y la tributación de las rentas transfronterizas. En este ámbito, la armonización positiva se materializó mediante directivas destinadas a eliminar los principales obstáculos fiscales a la actividad económica intracomunitaria. La Directiva matriz-filial, la Directiva de fusiones y escisiones y la Directiva sobre intereses y cánones introdujeron regímenes de neutralidad fiscal para dividendos, reestructuraciones empresariales y flujos financieros intragrupo. Su transposición al ordenamiento español supuso una modificación estructural del Impuesto sobre Sociedades, hoy recogida en la Ley 27/2014, que incorporó mecanismos de eliminación de la doble imposición y regímenes especiales de neutralidad alineados con el Derecho de la Unión.
Este proceso normativo se desarrolló en estrecha interacción con la armonización negativa derivada de la jurisprudencia del TJUE. En materia de tributación directa, el Tribunal ha construido un cuerpo doctrinal que ha obligado a España a revisar de forma recurrente su normativa interna a la luz de las libertades de establecimiento y de circulación de capitales. En el ámbito del impuesto sobre la renta de no Residentes, la sentencia Gerritse (C-234/01) marcó un primer hito al cuestionar el trato fiscal más gravoso dispensado a los no residentes. Posteriormente, decisiones como Santander Asset Management (C-338/11 a C-347/11) y, más recientemente, Credit Suisse Securities (Europe) Ltd (C-601/23), han reforzado el principio de neutralidad fiscal, exigiendo que las situaciones transfronterizas comparables reciban un tratamiento equivalente en términos de deducciones, retenciones y devoluciones.
La recepción de esta jurisprudencia europea por el Tribunal Supremo ha sido particularmente relevante. La Sentencia del Tribunal Supremo de 5 de abril de 2023 (rec. 7260/2021), en materia de tributación de dividendos percibidos por instituciones de inversión colectiva no residentes, aplica de forma directa los criterios del TJUE sobre comparabilidad y libre circulación de capitales, corrigiendo una interpretación restrictiva del impuesto sobre la renta de no residentes y alineando el Derecho interno con los estándares europeos. Este pronunciamiento ilustra cómo el Tribunal Supremo integra el Derecho de la UE como parámetro decisivo de legalidad tributaria.
En el Impuesto sobre Sociedades, la jurisprudencia europea ha incidido también en los límites de la política fiscal nacional a través del control de ayudas de Estado. El contencioso relativo a la amortización fiscal del fondo de comercio financiero derivado de adquisiciones de participaciones en entidades no residentes constituye uno de los episodios más significativos. La calificación de este régimen como ayuda de Estado incompatible con el mercado interior y los pronunciamientos posteriores del TJUE obligaron a su supresión y a la recuperación de las ayudas concedidas, consolidando un enfoque más restrictivo en el uso de incentivos fiscales selectivos. La jurisprudencia del Tribunal Supremo, al aplicar estas decisiones europeas, ha reforzado además los principios de seguridad jurídica y confianza legítima.
La armonización negativa ha alcanzado igualmente a figuras tradicionalmente vinculadas a la organización territorial del Estado. La Sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014, Comisión c. España (C-127/12), declaró incompatible con la libre circulación de capitales el régimen del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en la medida en que impedía a no residentes acceder a beneficios fiscales autonómicos en condiciones comparables a las de los residentes. La respuesta normativa española, integrada en la reforma fiscal de 2014, se ha visto posteriormente consolidada por la jurisprudencia del Tribunal Supremo, que ha aplicado de forma sistemática el principio de no discriminación.
Un impacto especialmente relevante se ha producido en el ámbito procedimental y sancionador. La Sentencia del TJUE de 27 de enero de 2022, Comisión c. España (C-788/19), relativa al modelo 720, declaró desproporcionado el régimen sancionador y contrario a la libre circulación de capitales, obligando a una reforma inmediata del ordenamiento español mediante la Ley 5/2022. El Tribunal Supremo ha asumido esta doctrina europea, aplicando directamente los principios de proporcionalidad y seguridad jurídica, lo que confirma su función como garante interno de la primacía del Derecho de la Unión.
Desde la crisis financiera de 2008, la armonización positiva ha adquirido una orientación más marcada hacia la equidad y la lucha contra la elusión fiscal. La aprobación de las directivas ATAD y ATAD 2 introdujo un conjunto mínimo obligatorio de normas antiabuso en el Impuesto sobre Sociedades. Paralelamente, la expansión de la Directiva de cooperación administrativa ha transformado el sistema tributario español mediante el intercambio automático de información, reforzando la capacidad de control de la Administración tributaria. Más recientemente, la incorporación del tipo mínimo global del 15 % ha consolidado una tendencia hacia una mayor coordinación fiscal europea.
Casi cuatro décadas después de la adhesión, la experiencia española demuestra que la integración en la Unión Europea no ha supuesto la pérdida de la soberanía fiscal, sino su transformación. El sistema fiscal español es el resultado de un proceso continuo de adaptación y convergencia, en el que directivas europeas, jurisprudencia del TJUE y aplicación judicial interna interactúan de forma constante. Solo desde esta visión integrada es posible entender la transformación experimentada y anticipar los retos futuros de un sistema tributario cada vez más condicionado por el mercado interior, las libertades fundamentales y la necesidad de una tributación justa y eficaz en la Unión Europea.
