En Resolución de 21 de mayo de 2021, recurso 00/03869/2020, el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) ha establecido criterio con respecto a si concurre el elemento subjetivo de la infracción tributaria prevista en el artículo 203 de la Ley General Tributaria (LGT), Infracción tributaria por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración Tributaria, en el caso de que se haya entendido rechazada la notificación de un requerimiento de información como consecuencia de no accederse a su contenido en los términos previstos en la normativa reguladora de las notificaciones por medios electrónicos.
En el caso analizado por el TEAC, al contribuyente se le impuso por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT una sanción pecuniaria de 10.000 euros como consecuencia de la comisión de una infracción tributaria tipificada en el artículo 203, apartados 1 y 2, de la LGT por la desatención de requerimientos de información. En el expediente constaba que se formularon por la Inspección hasta tres requerimientos de información al obligado tributario que fueron notificados, sin que ninguno de ellos fuera atendido.
La entidad estaba obligada a recibir por medios electrónicos las comunicaciones de la AEAT y la notificación de los requerimientos de información mencionados se entendió rechazada en las tres ocasiones ya que dicha entidad no accedió a su contenido en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada, en el plazo de diez días naturales desde su puesta a disposición.
El recurso presentado contra dicha sanción por el contribuyente fue rechazado por lo que se presentó reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Regional (TEAR) de Madrid. El TEAR estimó la reclamación al entender que la sanción impuesta requiere, no sólo la culpabilidad necesaria para la existencia de las infracciones tributarias en general, para la que bastaría con la culpa o negligencia en cualquier grado, sino también una intencionalidad específica y, en este caso, no se puede considerar acreditada la «resistencia, obstrucción, excusa o negativa» ni de actuaciones «tendentes a» dilatar, entorpecer o impedir las actuaciones de la Administración Tributaria ya que el obligado tributario no tenía un conocimiento real de la existencia de estas últimas, puesto que no sabía que le habían notificado nada ni nunca accedió a las mismas en la sede electrónica.
En consecuencia, el TEAR consideró que, sin perjuicio de que se considera la notificación rechazada como practicada a todos los efectos legales, eso no implica que se pueda considerar que ello sea requisito suficiente en aquellos casos, como el presente, en que, pese a haberse notificado debidamente y existiendo un conocimiento «formal» del acto notificado (por entenderse como notificada a efectos de continuar con el procedimiento), no esté probado el conocimiento «real» del mismo ya que, aunque se entienda notificada, si el obligado tributario no accedió a la misma, no podía saber cuál era la naturaleza de la notificación, por lo que, en consecuencia, anuló la sanción por considerar esta no ajustada a derecho.
Frente a la resolución del TEAR, se interpuso por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio alegando que, en primer lugar, discrepaba con la interpretación que hace el TEAR de Madrid, en el sentido de exigir para la imposición de la sanción, que el obligado tributario tenga un «conocimiento real» del requerimiento realizado y desatendido y, en segundo lugar y en relación con la exigencia de que las actuaciones descritas en el tipo infractor sean «tendentes a dilatar, entorpecer o impedir las actuaciones de la Administración tributaria en relación con el cumplimiento de sus obligaciones», no se puede admitir que requiera la prueba de un conocimiento efectivo por el sujeto infractor de que tales actuaciones se estaban desarrollando.
El TEAC, resolviendo este recurso de alzada y en primer lugar, señala que no puede compartir la postura del TEAR ya que, para imponer la sanción detallada en el artículo 203 de la Ley General Tributaria, no se exige la existencia de una notificación material o efectiva de la actuación administrativa, esto es, un conocimiento “real”, sino tan sólo que la notificación se haya producido conforme a Derecho, generando lo que sería un simple conocimiento «formal».
En otro caso, y en opinión del TEAC, dicha distinción implicaría la existencia de dos tipos de notificaciones con efectos diversos, a saber, una notificación «formal» producida por el rechazo del obligado tributario a acceder a su dirección electrónica en el plazo de diez días desde que el requerimiento se puso en ella a su disposición y una notificación «material» o «efectiva» que tendría lugar cuando el interesado conociera realmente que existe un requerimiento de la Administración dirigido a él y solamente esta última obligaría al interesado a contestar para no incurrir en el presupuesto objetivo de la infracción. Negando dicha interpretación, el TEAC también señala que, en caso de que sea rechazada, la notificación debe entenderse efectuada con todas sus consecuencias, no pudiendo alegarse por el obligado tributario desconocimiento por no haber accedido a la misma en la sede electrónica, estando obligado a ello.
Otra interpretación podría tener el efecto perverso de poner en peor situación a quienes acceden al contenido de los actos puestos a su disposición en la dirección electrónica habilitada en el plazo establecido, teniéndose por notificados a todos los efectos legales, que a quienes no lo hacen y que los primeros, pese a no haber eludido la notificación, podrían ser sancionados si no contestaran al requerimiento de la Administración, en tanto que la ausencia de contestación nunca podría ser sancionada en los segundos. Por tanto, el criterio del TEAR podría incitar más bien a la actitud contraria, al invitar a aquellos a un rechazo de las notificaciones que no lleva aparejada sanción alguna.
Por lo anterior, el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) establece el criterio de que, si una notificación de requerimiento de información se considera rechazada por no haberse accedido a su contenido en el plazo previsto en la normativa reguladora de las notificaciones por medios electrónicos, puede concurrir el elemento subjetivo necesario a efectos de imponer la sanción por la infracción tipificada en el artículo 203 de la LGT, Infracción tributaria por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria, sin perjuicio de que puedan apreciarse, en su caso, las circunstancias de exoneración de responsabilidad a que se refiere el artículo 179 de la misma norma.
