A diferencia de lo que mucha gente cree, la residencia fiscal no viene determinada por los convenios de doble imposición (CDI), que son tratados internacionales que tienen por objeto distribuir la capacidad de gravar las rentas entre dos estados, sino por la legislación nacional de cada estado.
El art. 4 apartado 1 del modelo de CDI, indica que, "la expresión «residente de un Estado contratante» significa toda persona que, en virtud de la legislación de ese Estado, un estado federado y toda subdivisión política del mismo, esté sujeta a imposición en el mismo por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga (…)". Habitualmente se ha considerado que la forma ordinaria para que una persona adquiera la residencia fiscal en un país es su residencia física en el territorio de ese país durante al menos 183 días. Este es el criterio común en los países de nuestro entorno (en España, art. 9.1.a) IRPF), sin perjuicio de las particularidades que existen en cada país en el cómputo de este plazo así como la relevancia de otros elementos personales que vinculan la persona a un determinado territorio como son tener al cónyuge y/o a los hijos en ese país. Pero existe otra causa, muchas veces desconocida y de aplicación cada vez más frecuente, que en España se denomina el "núcleo principal o la base de las actividades o intereses económicos" (art. 9.1.b) IRPF).
Este segundo criterio para adquirir la residencia fiscal tiene su origen en los modelos de los convenios CDI pero con una gran diferencia: En estos convenios se habla habitualmente de "centro de intereses vitales", mientras que la redacción de este supuesto en España se refiere exclusivamente a los "motivos económicos". La relación entre estos dos criterios para adquirir la residencia fiscal es conflictiva en España y la administración española en su momento indicó que este último criterio solo se aplicará en el caso en que no se pueda obtener la residencia fiscal a través del primer criterio, esto es, el de la residencia física en España.
Pero este es precisamente el riesgo. ¿Podrá ser residente en España por esta segunda vía una persona que habitualmente vive en Alemania y que tiene algunos negocios en España, país al que visita regularmente, y que por su importancia estos negocios son la principal fuente de rentas del residente en Alemania al tratarse, por ejemplo, en el caso de un jubilado? La administración y los tribunales españoles no dan una respuesta concreta a esta pregunta. A nuestro juicio, lo que primero deberá hacerse es comparar los intereses económicos de esa persona en España con los del otro país, aunque la pregunta aquí es si las rentas en el extranjero (esto es, fuera de España) deben mirarse globalmente o país por país. Posteriormente, deberá exigirse una continuidad con la vinculación en España, esto es, que estos intereses estén en España más tiempo que en otro país. De todos modos, se podrá observar que lo dicho hasta ahora no nos es de gran ayuda. Muy al contrario. Al no conocerse con claridad el criterio seguido por la administración tributaria, el margen de discrecionalidad del funcionario que lleva este expediente es muy grande. Y este es exactamente el riesgo. Cada vez con más frecuencia atendemos en nuestro despacho a personas que pueden caer dentro del supuesto de los "intereses económicos" y ofrecerles una respuesta clara es labor muy difícil.
Por otro lado, la misma administración es consciente de que – siguiendo el ejemplo anterior – hay muchos jubilados extranjeros que desean residir en España pero no lo hacen (o quizás sí que están, pero no de forma oficial) por las consecuencias de adquirir la residencia fiscal en España. Por este motivo, el reciente informe fiscal de la Comisión de Expertos del 2014 que buscaba dar ideas al actual gobierno para su reforma fiscal del 2015, ha sugerido excluir a los jubilados de los criterios habituales para adquirir la residencia fiscal en España e incluirlos en el régimen fiscal especial para los impatriados regulado en el art. 93 IRPF (recomendación nº 32).
Finalmente debemos llegar a la conclusión de que la determinación de la residencia fiscal no es ni mucho menos una cuestión pacífica y genera de forma regular conflictos, sobre todo en el contexto actual de enorme movilidad de las personas (trabajadores y/o inversores) a nivel internacional. Una adecuada planificación fiscal de la residencia fiscal es por ello imprescindible.
abogado y socio director del despacho Valls Abogados en Barcelona
