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Blog sobre Tributación Indirecta

29 de Marzo de 2017

Ana González Martínez

graduada en Administración y Dirección de Empresas y Derecho por la Universidad Rey Juan Carlos de Madrid

Mayores facilidades en la recuperación del IVA en los créditos incobrables

El TEAC ha emitido recientemente una resolución que es más que bienvenida, puesto que la misma flexibiliza uno de los requisitos procedimentales a la hora de recuperar el IVA en créditos incobrables. En concreto, la flexibilización se refiere a los plazos para comunicar a la Agencia Tributaria la emisión de las facturas rectificativas en las que se modifica la base imponible del impuesto y, a su vez, la cuota repercutida que pretende ser objeto de recuperación.


Como es sabido, salvo en los casos en los que nos encontremos al amparo del Régimen especial del Criterio de Caja, las cuotas del IVA devengadas como consecuencia de entregas de bienes o de prestaciones de servicios deben ser ingresadas a la Agencia Tributaria, independientemente de que las mismas hayan sido pagadas por el destinatario de dichos bienes o servicios. Esto ha causado graves problemas financieros a las empresas especialmente en los años de la crisis económica, cuando la cifra de morosidad se vio enormemente incrementada.

Los apartados Tres y Cuatro del artículo 80 de la Ley del IVA, regulan la posibilidad, siempre que se cumplan una serie de estrictos requisitos temporales, de que el sujeto pasivo pueda modificar, voluntariamente, la base imponible del IVA cuando las facturas emitidas a sus clientes hayan sido impagadas. Para ello será necesario  distinguir si el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto está en situación de concurso de acreedores o no.

El procedimiento, en resumen, implica que transcurrido el plazo de un año (seis meses en caso de PYMES) desde el devengo del impuesto repercutido sin haber obtenido el cobro total o parcial del crédito o desde la publicación en el BOE del auto de declaración de concurso del deudor, el sujeto pasivo tendrá un plazo de tres meses para modificar la base imponible y emitir la correspondiente factura rectificativa que deberá ser remitida al destinatario de la operación. Tras esto, el sujeto pasivo dispone de un plazo de un mes para comunicar a la Agencia Tributaria la emisión de la factura rectificativa. La Administración siempre se ha mostrado estricta en relación con ambos plazos hasta el punto de que el mínimo incumplimiento de uno de ellos era motivo de denegación de modificación de la base imponible del impuesto.

Pues bien, es este último plazo de un mes para comunicar la emisión de la factura rectificativa el que ha sido flexibilizado. Señala el TEAC en su resolución de fecha 24 de noviembre de 2016 que el mero hecho de exceder dicho plazo, cuando el resto de requisitos temporales y formales han sido cumplidos, no supone necesariamente la pérdida del derecho por parte del sujeto pasivo a modificar la base imponible de las facturas impagadas como ha defendido hasta ahora la Administración.

Hasta la fecha, la Agencia Tributaria ha venido denegando la posibilidad de modificar las bases imponibles a aquellos sujetos pasivos que incumplían el requisito de comunicación dentro del mes siguiente a la emisión de la factura rectificativa, lo que parecía un tanto estricto. El TEAC señala que las circunstancias de cada caso deben ser tenidas en cuenta sin que quepa una denegación del derecho a modificar la base imponible del IVA de forma automática tras el incumplimiento del plazo.

Esto es así porque el plazo de un mes para comunicar a la Agencia Tributaria de la emisión de la factura rectificativa no deja de ser requisito formal recogido en el Reglamento del IVA, el cual tiene como única finalidad evitar un perjuicio a la Administración y que sirve para que la Administración tenga un control sobre las rectificaciones practicadas asegurándose que el deudor procede a minorar las cuotas soportadas deducibles. De lo contrario, podría ser la Administración la que sufriera un perjuicio al desconocer la rectificación practicada.

En opinión del TEAC, el hecho de exceder ese plazo de un mes en la comunicación no puede constituir una causa de denegación del derecho de rectificación, en la medida en que dicho retraso en la comunicación no afecte al control por parte de la Administración de las rectificaciones llevadas a cabo ni a la gestión del impuesto.

Siempre es recomendable cumplir con los requisitos que la norma establece e intentar ajustarse a los plazos establecidos. No obstante, en aquellos casos en los que no sea posible hacerlo, existiendo buena fe por parte del sujeto pasivo, siempre podremos acogernos a este criterio del TEAC.

Con esta resolución se pone de manifiesto, una vez más, el criterio tantas veces defendido por el TJUE en virtud del cual el incumplimiento de un mero requisito formal no puede desvirtuar ni la naturaleza ni el funcionamiento del impuesto. El incumplimiento de estos requisitos únicamente podrá invocarse en los casos de fraude fiscal.

La resolución del TEAC está en la línea del pronunciamiento del TJUE en  el asunto C-588/10 (Kraft Food Polska) al que por cierto hace referencia el TEAC en su resolución. Dicho asunto trata sobre si debe considerarse un  requisito indispensable, para proceder a la modificación de la base imponible en caso de créditos incobrables, la recepción por parte del sujeto pasivo del acuse de recibo de la factura rectificada entregado por el deudor.

Cada Estado miembro es libre de fijar los requisitos para la modificación de las bases imponibles de facturas impagadas, siempre que éstos no sean contrarios al principio de neutralidad y proporcionalidad del impuesto. Señalaba el TJUE en su Sentencia que, si bien disponer del acuse de recibo de la factura rectificativa por parte de deudores es un requisito importante, cuando resultase imposible la obtención de éste no se podrá impedir al sujeto pasivo la modificación de las bases imponibles del IVA siempre que se utilicen otros medios de prueba fehacientes.

Resulta muy positivo que las Administración española (el TEAC en este caso) siga la línea mantenida por el TJUE que, en definitiva, es la que permite el correcto funcionamiento del IVA. Sería conveniente que la Agencia Tributaria hiciese lo mismo.


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