El pasado 20 de enero, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) emitió su sentencia en el asunto C-90/20, Apcoa Parking Danmark. En esta sentencia, el Tribunal decidió que ciertas tarifas de control percibidas por una entidad encargada de la explotación de aparcamientos privados cuando los usuarios de los mismos incumplan las condiciones generales de uso de dichos aparcamientos deben tener la consideración de contraprestación de una prestación de servicios realizada a título oneroso y, por lo tanto, las mismas deberán estar sujetas al IVA.
El argumento expuesto por el TJUE para tomar dicha decisión es que los usuarios del aparcamiento son titulares de derechos y también asumen obligaciones de acuerdo con las condiciones generales de uso de los mismos, entre las que se encuentran la puesta a disposición de una plaza de aparcamiento y la obligación de estos usuarios de abonar, además de las tarifas de aparcamiento, el importe correspondiente a las tarifas de control en caso de incumplimiento de dichas condiciones generales.
Conviene recordar que, de acuerdo con la normativa del IVA y con consolidada jurisprudencia del TJUE, para poder determinar que el pago de una determinada cantidad constituye la contraprestación de una operación sujeta al impuesto deben existir prestaciones recíprocas. Es decir, la retribución percibida por quien efectúa la prestación debe constituir de forma clara el contravalor efectivo de un servicio prestado al beneficiario de la misma.
Considera el TJUE que es precisamente esto lo que ocurre en este caso puesto que el pago de las tarifas de estacionamiento, así como en su caso, del importe correspondiente a las tarifas de control de estacionamiento irregular, constituyen la contraprestación de la puesta a disposición de una plaza de aparcamiento a favor del usuario. En consecuencia, el importe total de las cantidades que los usuarios se han comprometido a pagar, incluidas las tarifas de control por estacionamiento en infracción de la normativa, representa las condiciones en las que efectivamente se beneficiaron de una plaza de aparcamiento. Esto hace que estas cantidades estén sujetas al IVA aunque puedan parecer una especie de penalización por el incumplimiento de una serie de condiciones estipuladas en un contrato.
Consideramos que es cierto que los usuarios del aparcamiento han disfrutado del servicio adquirido por el que han pagado una determinada cantidad a la entidad que explota el aparcamiento. Sin embargo, entendemos que es al menos discutible que la cantidad pagada como consecuencia del incumplimiento de una serie de condiciones incluidas en un contrato sea considerada como retribución del servicio en cuestión. Se trata de una interpretación demasiado amplia del concepto de «a título oneroso» mencionado en el artículo 2.1c de la Directiva del IVA, ya que, en la práctica, casi cualquier tipo de indemnización o sanción, salvo las que tienen el sentido estricto de «multa», estarán relacionadas con alguna relación jurídica existente entre un prestador de servicios y su cliente.
Es indiscutible que existe una relación jurídica entre las cantidades pagadas por el destinatario de un servicio al prestador del mismo. Al mismo tiempo parece obvio afirmar que esa relación jurídica existe también en relación con las cantidades pagadas por dicho destinatario del servicio en caso de que incumpla alguna de las condiciones pactadas con el prestador (por ejemplo, por la cancelación anticipada de un contrato cuando se había pactado un tiempo de permanencia mínimo o por el incumplimiento de alguno de los términos o cláusulas de dicho contrato). La cuestión que debería aclararse, puesto que se trata de un tema controvertido, es si esta relación es lo suficientemente directa como para considerar las cantidades pagadas por dichos incumplimientos como parte de la remuneración del servicio prestado.
El asunto Apcoa Parking se trata de un caso más, y no son pocos, en el que las cantidades pagadas a sujetos pasivos en concepto de indemnizaciones, sanciones o situaciones similares son consideradas por el TJUE como sujetas al IVA al considerar el Tribunal que están relacionadas de algún modo con una prestación previa y con un compromiso acordado entre las partes. El Tribunal llegó a conclusiones similares en asuntos como el C-295/17, MEO o el C-49/12, Vodafone Portugal. En estos casos, el TJUE decidió que las cantidades a pagar como consecuencia de la cancelación anticipada de un contrato por el que se había acordado una duración mínima estaban sujetas al IVA.
Es una práctica generalizada que las empresas consideren que los importes pagados por sus clientes como consecuencia de determinados incumplimientos de compromisos adquiridos no están sujetos al IVA. A la luz de las recientes sentencias del TJUE, la situación parece ser exactamente la contraria y los casos de no sujeción al IVA son cada vez más escasos según el criterio del Tribunal.
Parece que nos encaminamos hacia una situación en la que todo lo que no pueda ser calificado estrictamente como «multa» estará sujeto al IVA puesto que podríamos decir que en la mayoría de los casos va a existir algún tipo de relación previa en la que las partes se han intercambiado bienes o servicios a cambio de un precio pactado.
Desconocemos si este será el criterio dominante de ahora en adelante para este tipo de situaciones. Si este fuese el caso, se hace necesario aclarar el concepto de «a título oneroso» existente en la normativa del IVA. Existen varios pronunciamientos del TJUE en este sentido, por lo que podríamos empezar a hablar de jurisprudencia.
Consideramos que podría ser necesario adaptar la Directiva del IVA a esta nueva tendencia, para lo cual una aclaración del ámbito de aplicación de los artículos 2.1.c) y 73 de la misma sería bienvenida, no sólo por los sujetos pasivos, sino también pos las Administraciones tributarias. Esto implicaría adaptar, a su vez, el artículo 78.Tres de la Ley del IVA española puesto que dicho artículo señala que las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones no forman parte de la base imponible del IVA.
Es importante contar con un criterio claro sobre qué tipo de conceptos deben integrar la base imponible del impuesto. Este comienza a ser un asunto controvertido. La prueba de ello es el número de cuestiones prejudiciales que sobre esta materia han sido planteadas en los últimos tiempos ante el TJUE.
