El gran jurisconsulto romano Pero Grullo no tendría el menor reparo en coincidir conmigo en que esto de los impuestos, y la fiscalidad internacional en particular, es como la vida misma: en sí misma, no es tan compleja como parece, pero (todos) los seres humanos que nos dedicamos a su práctica muchas veces nos empeñamos en hacerla compleja o, sencillamente, en complicarnos la vida….
A estas alturas de mi vida profesional (18 añitos) ya estoy bastante acostumbrado e, incluso, vivo con cierta comodidad en el ejercicio de la apasionante ciencia (tan arraigada como necesaria para la convivencia de las personas en sociedad) de la interpretación y aplicación de las normas jurídicas, aunque solo sea porque ese es el modo en que me gano la vida.
Pero ello no obstante, a veces tengo la sensación de que el legislador (en este caso, el legislador tributario) alberga algún tipo de gusto o afán por plagar los textos normativos de un sinfín de conceptos jurídicos indeterminados que, si bien es cierto que "contribuyen" a que la labor de los doctos en Derecho resulte necesaria para aquellos que no quieren dedicarse a tales menesteres, a la postre únicamente redundan en una mayor controversia, con el consiguiente incremento de la litigiosidad.
Y, de ahí, que surja esa sensación de que, si de por sí esta profesión no tuviera ya la complejidad inherente de tener que interpretar una norma jurídica, aplicarla de tal manera que a la Administración le parezca razonable y, en ocasiones, tener que convencer a un juez de que tal interpretación es acorde a la voluntad del legislador y al espíritu de la norma, dicha complejidad se ve agravada por el ingente número de conceptos jurídicos indeterminados que están presentes (y en aumento) en nuestro ordenamiento jurídico tributario (local, autonómico, estatal, comunitario e internacional – BEPS…..), cuando lo que el contribuyente (ya sea persona física o jurídica) necesita y demanda es un sistema de derecho positivo claro, sencillo, comprensible y equilibrado.
No quisiera continuar sin romper una lanza a favor del legislador y decir que, siendo la realidad la que es, supongo que la técnica legislativa (que entraña una tremenda dificultad que no creo que yo fuera capaz de desempeñar mejor) exige en muchas ocasiones hacer uso de este tipo de conceptos indeterminados, simplemente por mor de la riqueza del lenguaje y de la complejidad y amplitud de la realidad que la norma está llamada a regular.
En este caso, "las musas" que inspiran esta reflexión son las siguientes: (i) el concepto de "planificación fiscal agresiva" sobre el que pivota la propuesta de modificación de la Directiva de Cooperación Administrativa que acaba de aprobar el Consejo de la UE; (ii) el criterio sentado por el TS sobre el concepto "ausencias esporádicas" que emplea la Ley del IRPF para determinar la residencia fiscal de las personas físicas y (iii) la delimitación del concepto de "beneficiario efectivo" que recientemente ha defendido la Abogada General ante el TJCE.
1. Planificación fiscal agresiva:
El pasado mes de marzo, el Consejo de la Unión Europea aprobó una propuesta de modificación de la Directiva de Cooperación Administrativa dirigida a crear una nueva obligación de información que vincula tanto a los intermediarios (esto es, asesores, abogados, bancos o cualquiera con conocimiento y práctica suficiente para diseñar e implementar estructuras de planificación fiscal) como a los contribuyentes, conforme a la cual deberán informar a las administraciones tributarias sobre cualesquiera esquemas transfronterizos que sean susceptibles de ser calificados como "planificación fiscalidad agresiva".
Los "mecanismos" sobre los que se deberá informar serían todos aquellos que reúnan, cumulativamente, dos requisitos o condiciones: (i) que sean transfronterizos y (ii) que constituyan planificación fiscal agresiva.
La primera de dichas condiciones tiene unos contornos totalmente diáfanos, pues basta con que la operación o estructura despliegue sus efectos en más de una jurisdicción (ya sea en dos estados miembros de la UE, o en un estado miembro y un estado ajeno a la UE) para que concurra el primero de los dos requisitos que deben concurrir.
Pero la segunda condición es la que dará mucho que hablar (y no precisamente de manera pacífica), pues el texto aprobado por el Consejo de la UE no alberga ninguna definición de planificación fiscal agresiva, sino que se limita a relacionar unas "señas distintivas" de lo que se podría calificar como tal.
Y el problema es que dichas señas son bastante vidriosas y, en algunos casos, incluso resulta discutible que nos encontremos ante una verdadera planificación fiscal agresiva. Por ejemplo, se considera como tal los pagos efectuados a partes vinculadas que generen un gasto deducible si en el país de residencia del destinatario no existe un impuesto sobre beneficios o si, existiendo, presenta un tipo de gravamen nulo o casi nulo; o si el pago se beneficia de una exención total, o de un régimen fiscal preferencial (en estos casos, siempre que uno de los propósitos sea obtener una ventaja fiscal); o se trate de un pago que suponga un gasto deducible entre partes vinculadas si el receptor reside en un paraíso fiscal (de acuerdo con la lista de la Unión Europea).
Por cierto, merece la pena señalar que Directiva no sólo vincula a los intermediarios, sino también a los propios contribuyentes, ya sean personas físicas o jurídicas, quienes deberán informar directamente a la administración tributaria en tres casos: (i) cuando el esquema se haya desarrollado sin intermediario, (ii) cuando el intermediario se encuentre fuera de la Unión Europea, o (iii) cuando el intermediario esté amparado por el secreto profesional (y creo que no vale el secreto de confesión…..)
En conclusión, próximamente nos veremos en la tesitura de tener que abordar e interpretar un nuevo concepto jurídico indeterminado ("planificación fiscal agresiva") caracterizado, como no podía ser de otra manera, por unos contornos bastante amplios y vidriosos, que define una obligación que podría entrañar responsabilidades (administrativas y, en algunos casos, penales) tanto para los contribuyentes como para quienes los hayan asesorado (en términos amplios) y que abre una nueva puerta para que la administración tributaria cuestione todo tipo de operación transfronteriza. En fin, que nos vamos a divertir…..
La opinión expresada en este post es exclusiva de su autor, y en modo alguno puede imputarse o atribuirse a ninguna persona o entidad de su entorno profesional.
