El 20 de mayo de 2020 el Tribunal Supremo en el recurso número 3696/2017 se pronunció acerca de la tributación de la liberación de un deudor en una novación de un préstamo hipotecario, determinando que tributa por el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados.
Esta sentencia supuso un cambio sustancial en la forma de actuar que se venía realizando, en otras palabras, supone un cambio de criterio en las actuaciones llevadas a cabo por las distintas Agencias Tributarias y es, desde el momento de la mencionada sentencia, aplicado así por la Dirección General de Tributos.
No cabe duda de la especial repercusión de la cuestión y no sólo en sí misma – ha sido objeto de análisis en diferentes trabajos – sino por las revisiones que se vienen realizando incluso para operaciones llevadas a cabo con anterioridad a este cambio de criterio.
Debemos tener claro que el caso al que se refiere la Sentencia del Tribunal Supremo es un supuesto de extinción de condominio en la que se produce una modificación subjetiva de los deudores, con acceso al Registro de la Propiedad, comunicación y participación de la entidad bancaria hipotecante.
Con semejante supuesto de hecho, debemos tener claro:
1.- Que debe producirse una liberación de la deuda.
2.- Que dicha novación subjetiva debe comunicarse al registro.
3.- Que, además, la novación subjetiva de deudores debe estar comunicada a la entidad bancaria, es decir debe producirse extra muros de la esfera interna de los contratantes.
La Dirección General de Tributos ha tenido ocasión de pronunciarse a este respecto en supuestos parecidos, donde se ponía en juego una liquidación de la sociedad ganancial con adjudicación del inmueble a uno de los cónyuges (o excónyuges), de tal suerte que el que se lo adjudica asume, en un primer momento la totalidad de la deuda y posteriormente y en una segunda fase se procede a hipotecar el inmueble o a subrogarse en la hipoteca aquel que se lo adjudica procediendo a liberar al otro u otros. Pero, ¿Qué sucede si el adjudicatario del inmueble consecuencia de la liquidación de gananciales u extinción del condominio no procede a la subrogación en el préstamo hipotecario o a la constitución de nueva hipoteca con liberación del resto de deudores? En otras palabras, ¿Y si, como sucede en innumerables ocasiones la operación queda en la esfera interna de los intervinientes sin proyección algunas frente a terceros, sin notificación al Registro de la Propiedad? Parece lógico pensar que no estaríamos ante el supuesto de hecho contemplado en el criterio.
Siendo así, ¿Qué sucede con las operaciones realizadas con anterioridad al cambio de criterio y que han sido revisadas con posterioridad?
El principio de confianza legítima impide aplicar de forma retroactiva un criterio interpretativo en aquellos casos en los que el contribuyente actuó conforme al criterio que estaba vigente en ese momento. La SAN 17/4/2019 expone largo y tendido al respecto del principio de seguridad jurídica y confianza legítima. La Audiencia Nacional se pronuncia en atención a aquellos impuestos en los que el contribuyente interactúa con la Administración Tributaria por medio del sistema de autoliquidación donde el administrado declara con buena fe y conforme al conocimiento que le procura la propia administración por medio de sus criterios, de tal suerte que el cambio en los mismos no puede traducirse en reproche alguno para al administrado, impidiendo los principios mencionados una aplicación retroactiva de los nuevos criterios. Así STS 2800/2017 concluye que la Administración Tributaria no puede exigir el tributo en relación con una determinada clase de operaciones (o, en general, de hechos imponibles), respecto de períodos anteriores no prescritos, cuando puedan identificarse actos o signos externos de esa misma Administración lo suficientemente concluyentes como para entender que el tributo en cuestión no debía ser exigido a tenor de la normativa vigente o de la jurisprudencia aplicable. Si se quiebra el principio de confianza legítima, la consecuencia no puede ser otra que la de anular la liquidación girada.
Por último, no debe pasarse jamás por alto que, en cualquier caso, la base imponible debe ser la responsabilidad hipotecaria total que se libere, es decir, el capital más intereses y cualquier otro concepto que se incluya en la misma (como costas u otros), ahora bien, habrá en consecuencia que detraer las cantidades de las que el adjudicatario del inmueble ya fuera prestatario y deudor del préstamo hipotecario, razón por la que jamás puede establecerse como base imponible la totalidad de la deuda ya que no coincide con la deuda liberada, puesto que si se tratara de un deudor anterior a la operación de extinción del condominio, se habría liberado, en su caso, sólo una parte de la deuda y nunca la totalidad de la misma.
