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Blog Fiscalidad Internacional

19 de Julio de 2018

Guillermo Salceda Pacheco

Asesor fiscal internacional
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Los negocios ruinosos ya no lo serán tanto…


El Tribunal Superior de Justicia de la Unión Europea (TJUE) dictó una sentencia el pasado 12 de junio (C-650/16, Asunto Bevola) en la que se pronunció nuevamente (pues no es la primera vez que lo hace) sobre la eventual deducción de las pérdidas existentes en el momento del cese de una actividad realizada a través de un establecimiento permanente (EP).

La bondad del criterio que deriva de este nuevo pronunciamiento judicial reside en la consolidación de un principio que, en mi humilde opinión, debería ser un pilar esencial de la fiscalidad internacional, la cual no debería ser un acicate, ni un obstáculo, a la actividad económica transnacional, sino que debería "limitarse" (como si esto fuera fácil) a equiparar la carga fiscal de las actividades económicas que los grupos multinacionales llevan a cabo en distintas jurisdicciones, evitando tanto las situaciones de doble imposición como las situaciones de desimposición.

En síntesis, como se verá más adelante, el TJUE viene a refrendar la posibilidad de que un Grupo multinacional no tenga que asumir una carga fiscal como consecuencia del cese de una actividad que, en realidad, ha provocado un quebranto económico.

1.                   ANTECEDENTES DE HECHO.

Bevola es una entidad danesa que operaba en Finlandia a través de una Sucursal, la cual fue cerrada y liquidada en el ejercicio 2009. En ese momento, la Sucursal presentaba unas pérdidas fiscales netas de 2,8 MM de coronas danesas.

Con arreglo a la normativa danesa, los ingresos y gastos de un EP en el extranjero no se integraban en la base imponible de la casa central, salvo que el contribuyente se hubiera acogido al régimen danés de consolidación fiscal mundial, cuya aplicación requiere cumulativamente (i) que los ingresos y gastos de todas las entidades nacionales y extranjeras del grupo (incluyendo EPs) se integren a efectos del IS en Dinamarca; y (ii) que el régimen de consolidación fiscal mundial se aplique durante un período mínimo de 10 años.

Bevola no había optado por el régimen de consolidación fiscal mundial, pero solicitó a la Administración tributaria danesa deducir de su base imponible del ejercicio 2009 las pérdidas generadas por su EP en Finlandia, en el ejercicio en el que tuvo lugar el cese de su actividad y el consecuente cierre de la sucursal. La Administración tributaria danesa denegó tal solicitud en base a la normativa danesa, que únicamente permitía tal deducción al amparo del régimen de consolidación fiscal mundial.

Bevola recurrió tal resolución administrativa por considerarla era contraria a la libertad de establecimiento y a la interpretación de la misma por parte del TJUE en situaciones de "pérdidas extranjeras finales" (Marks & Spencer, C-446/03).

2.                   JURISPRUDENCIA DEL TJUE DERIVADA DE ESTA SENTENCIA.

El TJUE se pronunció de manera consistente con sus anteriores pronunciamientos sobre la materia (SSTJUE Timac Agro C-388/14 y Nordea Bank C-48/13), y concluyó que la realización de actividades económicas a través de un EP en otro Estado miembro está comprendida en el ámbito de aplicación de la libertad de establecimiento, por lo que excluir la posibilidad de compensar las pérdidas de un EP con los beneficios de la casa central situada en un Estado miembro podría generar una restricción a tal libertad fundamental, siempre que se produzca una situación comparable y no concurra justificación suficiente, o la medida sea desproporcionada con relación a sus objetivos (jurisprudencia Lidl Belgium C-337/08).

Así pues, en opinión del Tribunal:

  • Existe diferencia de trato entre sociedades danesas con EPs en Dinamarca y las que operan con EPs en otros Estados miembros porque las primeras pueden compensar las pérdidas de tales EPs sin ningún requisito, mientras que las segundas únicamente podrían hacerlo bajo el régimen de consolidación fiscal mundial.
  • Con respecto a la concurrencia de "situación comparable", el Tribunal entiende que la comparabilidad entre una situación transfronteriza y una situación interna debe examinarse teniendo en cuenta el objetivo o finalidad de la norma nacional controvertida, sin que sea necesario abordar la finalidad de la norma controvertida cuando la norma nacional trata de la misma forma a los EPs domésticos y los EPs situados en el extranjero, lo cual acontece cuando sus ingresos y gastos se integran en la base imponible (SSTJUE en los casos Nordea Bank y Timac Agro).

     

    La norma danesa que regula el tratamiento de los EPs en el extranjero tiene como finalidad prevenir la doble imposición y evitar, asimismo, la doble deducción de pérdidas de las sociedades danesas que operen a través de EPs en el extranjero.

    El TJUE considera que no existe situación comparable en estos casos entre la situación de entidad residente con EPs domésticos y entidad residente con EPs en el extranjero en lo que se refiere a las medidas pare evitar la doble imposición (jurisprudencia Nordea y Timac Agro). Sin embargo, el Tribunal señaló que, por lo que respecta a un EP en el extranjero que ha cesado plenamente en sus actividades y cuyas pérdidas no han podido ser objeto de deducción en el Estado miembro en que ejercía sus actividades ni puedan serlo ya, la situación de la Casa Central no es distinta, a efectos del objetivo de evitar la doble deducción de pérdidas, de la situación de una sociedad residente titular de un EP residente.

    En el caso de la normativa danesa controvertida que pretende evitar la doble imposición y prevenir la doble compensación de pérdidas a través de una correspondencia entre la tributación de las sociedades titulares de tales EPs y su capacidad contributiva, el TJUE considera que la capacidad contributiva de tal sociedad con EPs en el extranjero que hayan incurrido en pérdidas definitivas resulta tan afectada como la de una sociedad cuyos EPs residentes hayan incurrido en pérdidas, de modo que están en una situación comparable ante la normativa.

  • En cuanto a la "justificación de la medida", el Tribunal considera que la medida nacional controvertida se justifica por razones imperiosas de interés general vinculadas al reparto equilibrado del poder tributario entre los Estados miembros, la coherencia del régimen tributario danés (simetría fiscal) y la necesidad de evitar los riesgos de doble deducción de las pérdidas.
  • Con respecto a la "proporcionalidad de la medida", El TJUE no entró a valorar si las condiciones de aplicación del régimen de consolidación fiscal mundial de Dinamarca (que permitían la integración de las pérdidas extranjeras) estaban configuradas de forma desproporcionada, al entender que en el caso de autos no existía riesgo de doble compensación de pérdidas puesto que se trataba de "pérdidas finales" que no se habían podido deducir el Estado de la fuente.

     

    El Tribunal trajo a colación su jurisprudencia sobre "pérdidas finales" (Marks & Spencer) para fundamentar la falta de proporcionalidad del régimen nacional, pero en esta ocasión profundiza en que la tributación de las entidades con arreglo a su capacidad contributiva cuenta con mayores garantías tomando en consideración las pérdidas finales o definitivas de los EPs en el extranjero.

3.                   CONCLUSIONES.

Esta reciente sentencia permite a los Grupos multinacionales actuar con mayor seguridad y, por ende, con mayor libertad en el desarrollo de sus negocios transfronterizos (al menos, los que realice dentro de la UE), pues deja abierta la puerta a operar en otros estados miembros de la UE tanto a través de un EP como de una sociedad filial sin miedo a que las pérdidas que se produzcan, de manera definitiva, como consecuencia de una actividad infructuosa generen un coste fiscal en sede de la matriz.

En este sentido, es importante subrayar que la Sentencia refrenda la asimilación del tratamiento fiscal entre los EPs no residentes y las filiales extranjeras en lo que respecta a la deducción de las pérdidas definitivas no compensables en el Estado del EP;

La Sentencia también viene a incrementar la seguridad jurídica de los Grupos multinacionales al consolidar el concepto de "pérdidas finales" o "definitivas" de los EPs a los efectos de la compensación por parte de la casa central, pues tal concepto coincide con el que deriva de la jurisprudencia Marks & Spencer y Comisión/Reino Unido.

Es importante, asimismo, porque el TJUE considera justificada una normativa fiscal que contempla la "regla de simetría" para excluir la integración de las pérdidas acaecidas en el extranjero en el caso en que tampoco se integren los beneficios generados en el extranjero, y viceversa, pues tal simetría fiscal se justifica por razones imperiosas de interés general (coherencia tributaria, prevención riesgo doble imputación de pérdidas y reparto equilibrado de poder tributario entre Estados). Ello no obstante, la compatibilidad con el Derecho de la UE del régimen fiscal que establece la simetría que excluye la integración de las pérdidas extranjeras de los EPs decae, por ausencia de proporcionalidad, allí donde se trata de "pérdidas finales", de manera que no hay posibilidad de compensarlas en el Estado de la fuente de acuerdo con la jurisprudencia Marks & Spencer y Comisión/Reino Unido.

La normativa tributaria española limita, con carácter general, la integración y compensación de pérdidas extranjeras de filiales y EPs, salvo en los casos de extinción de filiales y de cese de establecimientos permanentes, por lo que resulta consistente con los principios que nacen de la jurisprudencia europea sobre la integración de pérdidas extranjeras. Cosa distinta es "convencer" a la Administración Tributaria de que esas pérdidas acaecidas en el extranjero son "verdaderamente definitivas y finales" y que "palabrita" que nunca se han aprovechado en España de ninguna manera.....¡eso sí que promete ser divertido!

La opinión expresada en este post es exclusiva de su autor, y en modo alguno puede imputarse o atribuirse a ninguna persona o entidad de su entorno profesional.


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