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El informe complementario al acta de Inspección razona el porqué de la necesidad de acudir al sistema de estimación indirecta de bases imponibles y ello porque la contabilidad y los justificantes de la misma aportados por el recurrente no tienen las mínimas garantías de fiabilidad: al contrario parecen claramente que se tratan de justificantes elaborados ad doc para justificar las cantidades contabilizadas y declaradas, pero que no sirven para demostrar la realidad de las ventas e ingresos realizados por la recurrente. Esta es la razón de la exigencia de los rollos en vez de simples tiras cortadas, ya que los rollos dificultan la manipulación, aportan correlación, caso que no lo garantizan las tiras cortadas de tiques.

Sentencia Tribunal Superior de JusticiaCastilla y León, Burgos, núm. 128/2006 (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2), de 7 marzo

Las bases imponibles declaradas deberán justificarse mediante los rollos de ticket de las ventas realizadas

 MARGINAL: JT 2006662
 TRIBUNAL: TSJ Castilla y león (Burgos)
 FECHA: 2006-07-03
 JURISDICCIÓN: Contencioso-Administrativa (tributario)
 PROCEDIMIENTO: Recurso contencioso-administrativo núm. 68/2004
 PONENTE: Ilmo. Sr. D. Francisco Javier Zatarain Valdemoro

TRIBUTOS-INSPECCION: Estimación indirecta: supuestos de procedencia: incumplimiento sustancial de obligaciones contables: fiabilidad insuficiente de la contabilidad y los justificantes de la misma aportados por el interesado: tickets de caja en tiras cortadas y no en rollos: incumplimiento de requisitos legales exigidos a los tickets: insuficiencia del resumen diario aportado por el interesado como justificación: estimación indirecta procedente.La Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ Castilla y León (Burgos) desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra Resolución del TEAR Castilla y León, de 23-12-2003, desestimatoria de reclamaciones económico-administrativas acumuladas núms. 5/29/2002 y 5/75/2002, interpuestas contra liquidación girada en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998.

En la Ciudad de Burgos siete de marzo de dos mil seis.

En el recurso Contencioso-Administrativo número 68/04 interpuesto por la entidad mercantil Principal de Hostelería, SL representada por la Procuradora Doña Elena Cobo de Guzmán Pisón y defendido por el Letrado Don Juan José Calvo Martín contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 23 de diciembre de 2003 por la que se desestiman las reclamaciones Económico-administrativas acumuladas seguidas con los números 5/29/02 y 5/75/02, contra los acuerdos del Inspector Jefe de la Dependencia de Inspección Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Ávila, el primero que contiene liquidación definitiva por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1997, estando contenida la propuesta de liquidación en acta de disconformidad núm. A02-70403560; el segundo, que contiene acuerdo que resuelve expediente sancionador por infracción tributaria grave que impone una sanción de 25.513,52 euros con numero de referencia A51-71833940; habiendo comparecido como parte demandada la Administración General del Estado representada y defendida por el Abogado del Estado en virtud de la representación que por Ley ostenta.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO Por la parte demandante se interpuso recurso Contencioso-Administrativo ante esta Sala el día 4 de febrero de 2004.

Admitido a trámite el recurso se dio al mismo la publicidad legal, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 13 de abril de 2004 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando se dicte sentencia por la que se declare la nulidad de la resolución de 23 de diciembre de 2003 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, recaída en las reclamaciones 5/29/02 y acumulada 5/75/02 y consecuentemente se declare: la nulidad de la resolución de fecha 14 de diciembre de 2001 dictada por la Inspectora Jefe de la Agencia Tributaria de Ávila en el impuesto sobre Sociedades período de 1997 en virtud del cual confirma la liquidación contenida en el acta de disconformidad A02-70403560 de la Agencia Tributaria de Ávila, por ser contraria a derecho, al haber situado al sujeto pasivo en situación de manifiesta indefensión, e igualmente y por el mismo motivo, se decrete la nulidad de la de la resolución de 29 de enero de 2002 dictada por igual inspección por la cual se imponía a la mercantil recurrente una sanción de 25.513,52 euros en acta núm. A51-71833940.

Subsidiariamente se declare la improcedencia de la aplicación del régimen de estimación indirecta a la hora de determinar la base imponible y por lo mismo se deje sin efecto la liquidación y resolución tanto de fecha 14 de diciembre de 2001 como la de 29 de enero de 2002 de la Inspectora Jefe de la Agencia Tributaria de Ávila.

En su caso y de no estimarse la improcedencia indicada se declare la nulidad del acto de determinación de calculo de compras del período, existencias iniciales y finales y compras consumidas en unidades físicas al haberse sustraído a la mercantil Principal de Hostelería el conocimiento de la forma en que ello se ha llevado a cabo.

Igualmente se declare la improcedencia del cálculo y estimación efectuada en base a los medios elegidos para determinar el numero de consumiciones y en especial para determinar el precio medio de venta la público de cada una de estas, y por lo mismo se dejen sin efectos las resoluciones recurridas de la Inspección de Hacienda de Ávila, ordenando se practique nuevo calculo con arreglo a los precios suministrados y acreditados por la mercantil Principal de Hostelería.

En su caso se declare la improcedencia de aplicar en la sanción el recargo del 25 %, dictando la resolución dictada por la Inspección de Hacienda de Ávila, sin efecto.

SEGUNDO Se confirió traslado de la demanda por término legal a la parte demandada que contestó a la demanda a medio de escrito de 21 de junio de 2004 oponiéndose al recurso solicitando la desestimación del mismo en base a los fundamentos jurídicos que aduce.

TERCERO Una vez dictado Auto de fijación de cuantía, y recibido el pleito a prueba, se practicaron las declaradas pertinentes con el resultado que obra en autos y tras la presentación de conclusiones escritas, quedaron los autos conclusos para sentencia, y no pudiéndose dictar ésta en el plazo de diez días previsto en el art. 67.1 de la Ley 29/98 ( RCL 1998, 1741) , al existir recursos pendientes de señalamiento para Votación y Fallo con preferencia, y puesto que el art. 64.3 de la misma Ley, establece que tal señalamiento se ajustará al orden expresado en el apartado 1 del artículo anterior y existiendo en la Sala recursos conclusos de fecha anterior, y por tanto con preferencia para efectuar su señalamiento al de este recurso, quedaron los autos pendientes de señalamiento de día para Votación y Fallo, para cuando por orden de declaración de conclusos correspondiese, habiéndose señalado el día 2 de marzo de 2006 para votación y fallo, lo que se efectuó.

Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO Es objeto del presente recurso Contencioso-Administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 23 de diciembre de 2003 por la que se desestiman las reclamaciones Económico-administrativas acumuladas seguidas con los números5/29/02 y 5/75/02, contra los acuerdos del Inspector Jefe de la Dependencia de Inspección Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Ávila, el primero que contiene liquidación definitiva por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1998, estando contenida la propuesta de liquidación en acta de disconformidad núm. A02-70403560; el segundo, que contiene acuerdo que resuelve expediente sancionador por infracción tributaria grave que impone una sanción de 25.513,52 euros con numero de referencia A51-71833940.

Alega la parte recurrente nulidad de la resolución de la Inspección por haberle causado indefensión en el procedimiento de inspección, vicio que fundamenta en que se le haya exigido aportar la documentación contable y los justificantes a la oficina de inspección; que no se haya explicado el procedimiento de cálculo de las existencias iniciales, consumidas y finales; que se efectúe el cálculo de existencias por unidades en vez de por precio; que no quede en el expediente copia de las facturas que sirvieron de base al cálculo; que no se hayan admitido las pruebas propuestas por la recurrente; sostiene que no procedía la aplicación del régimen de estimación indirecta de la base imponible, no habiendo quedado probado el incremento de esta base imponible; que no es cierta la existencia de anomalías sustanciales en la contabilidad.

Estas alegaciones que son puntualmente rebatidas por el Abogado del Estado que opone expresamente la alegación de inadmisibilidad del recurso Contencioso-Administrativo por no quedar acreditada la legitimación ad procesum al no haberse aportado el acuerdo de la recurrente sobre la interposición del recurso Contencioso-Administrativo. Brevemente debe reseñarse la procedencia de la desestimación del óbice esgrimido por el Abogado del Estado desde el momento en que en fase de prueba la representación de la recurrente ha aportado justificante del acuerdo adoptado mancomunadamente por los consejeros delegados de la recurrente, subsanando tal defecto de forma.

SEGUNDO Previo al análisis de las cuestiones de fondo que se han suscitado, es preciso determinar los presupuestos fácticos que resultan acreditados de las actuaciones, que son los siguientes:

Que con fecha 9 de enero de 2001 se notificó a la recurrente el inicio de actuaciones inspectoras respecto de los períodos impositivos 1996-1999 para el IVA, el Impuesto de Sociedades, las retenciones e ingresos a cuenta a efectos de IRPF y Sociedades.

Con fecha 29 de enero de 2001 compareció ante la Inspección tributaria Don Carlos Manuel en representación de la recurrente acompañando al efecto el oportuno apoderamiento y presentando las escrituras de constitución, libros de contabilidad del Código de Comercio correspondiente a los ejercicios 1996 a 1999; los registros de facturas emitidas y facturas recibidas del mismo período; justificantes de ventas en poder de la recurrente y justificantes de compras gastos e inversiones.

Con fecha 6 de febrero se aplaza la actuación inspectora a instancias de la recurrente.

Con fecha 7 de febrero de 2001 se extendió nueva diligencia en la que el compareciente manifiesta que todos los justificantes de ventas presentados ante la Inspección y que obran en su poder son los únicos emitidos por el sujeto pasivo.

El 13 de febrero de 2001 a petición de la recurrente se aplazan las actuaciones inspectoras hasta el día 23.

El día 23 de febrero de 2001 se extiende diligencia en la que se hace constar que se aplazan las actuaciones hasta el 2 de marzo. Así mismo a instancias de la recurrente se hace constar que el hecho de continuar los libros de contabilidad oficiales y los soportes contables en las oficinas de la Inspección a pesar del tiempo trascurrido vulnera los derechos de su representada porque limita sus posibilidades de defensa y perjudica la gestión diaria de la empresa al no disponer de los antecedentes.

Con fecha 2 de marzo se extiende nueva diligencia en la que se hace constar que se aplaza la actuación inspectora a petición de la recurrente hasta el día 15 de marzo. Haciéndose contar que se devuelve a la recurrente los libros de contabilidad aportados el día 29 de enero quedando en la Inspección fotocopia cotejada de los mismos. Se hace constar que la recurrente reitera sus alegaciones de fecha 23 de febrero.

Con fecha 7 de marzo se extiende diligencia en la que se hace constar los establecimientos en los que la recurrente desarrolla su actividad. Así como por la recurrente con posterioridad a la diligencia de 2 de marzo se han aportado las relaciones de existencias. La Inspección pregunta sobre los rendimientos de las consumiciones de bebidas alcohólicas. Se hace así mismo constar la protesta del representante de la recurrente por el hecho de que la Inspección retenga documentos y soportes contables.

El 19 de marzo se aplazan las actuaciones

El 21 de marzo se extiende diligencia en la que se hace constar que se han personado en el establecimiento Carpe Diem al objeto de determinar las consumiciones que resultan de las botellas de licor de 0,700 cl. resultando 7 consumiciones por botella, el representante muestra su conformidad con lo expuesto y a la vez manifiesta que de una botella de ? salen 5 consumiciones.

El 26 de marzo de 2001 se extiende nueva diligencia en la que se hace constar la documentación que había sido presentada por la recurrente a lo largo de la inspección, los establecimientos en los que la recurrente ha efectuado la actividad en los años inspeccionados, el resultado de la diligencia de 21 de marzo sobre el rendimiento de las botellas de licores. La recurrente manifiesta que no puede aportar listas oficiales de precios.

Con fecha 5 de abril de 2001 se extiende diligencia para hacer constar que se devuelve a la recurrente toda la documentación presentada ante la Inspección haciéndose constar que quedan fotocopias de los libros de contabilidad, de los registros de facturas emitidas y recibidas, de los justificantes de compras, gastos e inversiones; relaciones de existencias, y se hace constar que respecto de los justificantes de venta, tiras de tiques presentadas por la parte. Se advierte que se ha tomado como medida cautelar la de estampar en las tiras presentadas el sello de la inspección.

En esta misma fecha 5 de abril se acuerda dar traslado para alegaciones a la recurrente por término de 10 días, con puesta de manifiesto del expediente.

Con fecha 18 de abril se presentan alegaciones en las que se alega la improcedencia de la aplicación del régimen de estimación indirecta de bases, que no hay en el expediente un informe que justifique dicha aplicación y expone sus alegaciones sobre lo que califica de anomalías detectadas por la Inspección respecto de los justificantes de ventas, que todos los ingresos han sido contabilizados, que no es correcta la valoración de las ventas a partir de las existencias y las ventas consumidas, haciendo la valoración por unidades y no por el precio. Que existen errores en la aplicación de la estimación indirecta de bases, porque los precios que se emplean son muy superiores a los reales aportando en prueba de ello actas de manifestaciones ante notario realizadas por empleados, así mismo aporta datos de rendimientos de otras empresas del sector que constan en el registro mercantil. Con fecha 24 de abril de 2001 se extiende acta de disconformidad A02-70403560 en concepto del Impuesto de Sociedades del ejercicio 1997. Folios 1 y ss. de la Carpetilla titulada reclamaciones 05/29/02 y 5/75/02.

De ella se puede destacar:

1. Se hace constar que la Inspección ha advertido anomalías sustanciales que se especifican en el informe ampliatorio y que exigen aplicar el régimen de estimación indirecta de bases. Después de indicar cuales han sido las declaraciones presentadas por la recurrente y las actividades en las que figura dada de alta, se hace constar que las bases imponibles se fijan por estimación indirecta con los medios descritos y justificados en el informe ampliatorio al acta.

2. Según las estimaciones que se describen en el informe ampliatorio procede modificar el resultado contable declarado antes del impuesto de sociedades en los siguientes conceptos: Importe neto cifra de negocios 75.987.719 pesetas; Importe neto cifra de negocios declarada 51.058.84 pesetas; Incremento 24.928.885 pesetas. Base Imponible por Operaciones del Ejercicio 25.577.810 ptas. frente a una declarada de 442.794 ptas.

3. Se hace constar que no procede la deducción declarada como «disposición transitoria» undécima de la Ley 43/1995 ( RCL 1995, 3496 y RCL 1996, 2164) por importe de 46.493 pesetas por haberse aplicado íntegramente en el ejercicio 1996. Seguidamente, después de exponer las normas aplicables e indicar cómo se ha dado traslado a la recurrente para alegaciones con vista del expediente, efectúa la propuesta de liquidación de la deuda tributaria descubierta previos los cálculos de los intereses de demora, indicando el tipo aplicable a cada ejercicio. Determina una deuda tributaria de 09.504.595 pesetas de las que 8.115.889 pesetas corresponden a cuota y 1.388.706 corresponden a intereses de demora.

Junto al acta se incluye informe ampliatorio folios 5 a 20 del expediente Carpetilla titulada reclamaciones 05/25/02 y 5/75/02.

En dicho informe, después de identificar los establecimientos en los que la recurrente ha ejercido la actividad, indicando expresamente que se trata de locales de moda como bares de copas en la zona céntrica de la Ciudad, respecto de los establecimientos Carpe Diem y Ático, y que el establecimiento La Viña, aunque no es céntrico, fue, siendo notorio, uno de los establecimiento de mayor afluencia de Público en los meses de verano de los ejercicios 1997 y 1998, resume las diligencias de inspección practicadas que se han indicado más arriba. Indicando a continuación que como soporte documental de las anotaciones contables de recaudación diaria referentes a los ejercicios 1996-1997-1998-1999 se presentaron exclusivamente tiras cortadas de tiques agrupadas por meses con un envoltorio en el que se hace constar Principal de Hostelería-Carpe Diem o Principal de Hostelería-Ático. Además en el ejercicio 1997 se presentan cuatro mazos de tiras de tiques sin identificación alguna y en el ejercicio 1998 se presentan seis mazos de tiras de tiques correspondientes a los meses de julio, agosto y septiembre en cuyos envoltorios figura la indicación Caja-Viña, en ninguno de los tiques se identifica como Principal de Hostelería-La Viña identificados solo el tiques resumen diario, estando un porcentaje importante de ellos fechados a mano.

A continuación indica que la Inspección ha procedido a realizar un muestreo de los justificantes de ventas presentados como soporte documental de las anotaciones contables de los tres ejercicios.

Se han examinado de dichos justificantes de todos los ejercicios y meses los datos identificativos del expendedor y las tachaduras y las correcciones manuales.

Adjuntando al informe las relaciones por establecimientos y ejercicios de lo anteriormente expuesto que es firmado por la actuaria y un agente tributario. A destacar respecto del ejercicio 1997 que faltan tiques por ejemplo del 1 de enero; que las horas de los tiques-resumen en algunos casos son anteriores a las de las tiras de tiques que se dicen de ese día; que las tiras de tiques que se acompañan estén emitidas en un intervalo de entre cinco y diez minutos cada día con lo que no coinciden con los horarios de apertura; que existen saltos de numeración; que solo están identificados los tiques resumen del total diario estando sin identificar las consumiciones individuales, existiendo tachaduras y correcciones a mano. Que en el caso de la Viña ni siquiera existe identificación alguna en los tiques que se dice corresponden a este establecimiento.

Respecto del ejercicio 1998 se indica como en el Carpe Diem existen justificantes de casi cinco meses en los que no se identifica el expedidor, existen santos de numeración, no hay correlación, tachaduras y correcciones a mano, no se identifican consumiciones individuales. En el Ático solo se identifican los resúmenes no los tiques y las consumiciones individuales, existiendo tachaduras y correcciones a mano. En La Viña se presentas envoltorios conteniendo tiras cortadas de tiques que se dicen referidas a los meses de julio, agosto y septiembre resultando que salvo en unos días de agosto en los demás la fecha esta puesta a mano, existen tachaduras y correcciones a mano y no se especifica la caja de expedición, aparecen en los tiques los sellos de los otros dos establecimientos.

En cuanto al ejercicio 1999 se reiteran defectos de identificación ya expuestos, así como las correcciones a mano la falta de correlación y numeración, la expedición de los tiques en cinco o diez minutos, en horarios que no comprenden toda la jornada, ello cuando existen los tiques, pues faltan de varios días.

Estos datos que son puestos de manifiesto por la Inspección no son negados por la recurrente que se limita a alegar que son pequeñas irregularidades.

A continuación en el informe se indican las causas por las que se aplica en régimen de estimación indirecta de bases, citando en primer lugar la existencia de anomalías sustanciales en la contabilidad al haberse incumplido la exigencias de orden fiscal establecidas en la LIVA ( RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) de expedir y entregar factura o documentos equivalentes.

Se pone de manifiesto que las recurrente no conserva los rollos de las maquinas registradoras de los tiques de ventas. La documentación aportada como justificante diario no se ajusta a derecho, no pudiéndose determinar de la contabilidad la realidad de los ingresos declarados.

Se hace constar que el importe neto de la cifra de negocios declarado y contabilizado no se corresponde con el volumen de compras declarado aplicando a los ejercicios las listas oficiales de precios.

Se indica como se han realizado gestiones al efecto para conseguir las listas de precios.

Luego se justifican los medios elegidos para la determinación de las bases. Así se parte de las facturas de compras de bebidas declaradas y contabilizadas por la recurrente, facturas que se desglosan por productos. El resultado se pone en relación con las declaraciones de existencias a final de cada ejercicio que fueron presentadas por la recurrente.

Luego se tienen en cuenta las listas oficiales de precios que se han obtenido, y se parte de los resultados de las consumiciones por envases de bebidas alcohólicas sin combinar y combinados exceptuando vino y cerveza que resultaron de la diligencia de 21 de marzo de 2001.

A continuación efectúa los cálculos determinando las compras consumidas como resultado de las compras declaradas menos las existencias declaradas.

Luego determina las unidades, botellas, en función del contenido de cada caja que resulta de las propias facturas de compras.

Determinadas las unidades de existencia de cada producto le aplica los rendimientos que se detallan en el informe.

Después efectúa la determinación del precio medio que es fijado en un 50% del que aparece en las listas de precios publicadas. De lo que resulta, para el ejercicio 1997, para la cerveza de barril 295 ptas. consumición, para bebidas alcohólicas 690 pesetas de consumición, botellines de agua 295 pesetas, botellines de cerveza 345 pesetas, otros refrescos 295, zumos 295.

Dichos precios son aplicados sobre las compras consumidas para la determinación de las ventas estimadas, aplicando un índice corrector de 15% como mermas, acompañándose al informe al acta los resultados obtenidos, obteniéndose finalmente por ejercicios los incrementos del importe neto de la cifra de negocio, 75.987.719 pesetas en el ejercicio 1997. Seguidamente efectúa la liquidación de la cuota tributaria resultante.

Finaliza el informe dando respuesta a las alegaciones formuladas por la recurrente al darle vista de las actuaciones con carácter previo a la confección del acta.

Como anexos se unen relaciones de los muestreos realizados sobre los justificantes de ventas aportados por la recurrente en los que se indican los defectos que se observan en cada caso. Se unen relaciones de existencias iniciales, compras de mercaderías y existencias finales, las estimaciones de precios medios de venta al público y de las estimaciones totales de ventas.

En el acta se concede a la parte nuevo plazo de alegaciones con carácter previo a la aprobación definitiva del acta por la Inspectora Jefe.

Con fecha 4 de mayo de 2001 se presenta por la mercantil recurrente escrito de alegaciones.

Con fecha 14 de diciembre de 2001, se dicta por la Inspectora Jefe acuerdo que rectifica la liquidación, consignando como base imponible comprobada la cuantía de 25.557.810 ptas., una deuda de 5.660.123 (a ingresar) pesetas por cuota y 968.501 pesetas por intereses de demora.

Notificado dicho acuerdo con fecha 28 de diciembre de 2001, el 15 de enero interpuso contra aquel la oportuna reclamación económico-administrativa.

Con fecha 18 de diciembre de 2001 se dictó acuerdo de incoación de expediente sancionador por tramitación abreviada lo que fue notificado también el día 28 para alegaciones que fueron presentadas con fecha 16 de enero de 2002, dictándose con fecha 29 de enero acuerdo que resuelve el expediente sancionador con imposición de una sanción de 25.513,52 euros. Lo que fue notificado en fecha 7 de febrero de 2002 a la recurrente, que con fecha 19 del mismo mes interpuso reclamación económico-administrativa que fue acumulada por el TEAR a la formulada contra la liquidación siendo ambas resueltas en sentido desestimatorio por la resolución de 23 de diciembre de 2003 que es objeto del presente recurso jurisdiccional.

A instancias de la parte recurrente se han practicado pruebas en que en lo que aquí interesa no han desvirtuado las conclusiones a las que llega la inspección, sobre todo en materia de precios.

Los testigos simplemente se han ratificado en lo declarado en otros exhortos, por lo que las conclusiones deben ser también las mismas.

Basta leer las declaraciones para ver que no todos los testigos de la parte estaban de acuerdo con los precios. Cuando no resulta que los testigos trabajaron en épocas anteriores a las inspeccionadas según sus propias manifestaciones. No se ha desvirtuado que las objeciones puestas por la Inspección a los justificantes de ventas no fuesen ciertas.

Resulta patente pues que aunque la recurrente presentó ante la Inspección una contabilidad y unos justificantes de dicha contabilidad, lo cierto es que dichos justificantes estaban elaborados ex profeso para la confección de la contabilidad pero no eran el reflejo de las reales ventas realizadas.

Queda igualmente acreditado que a la recurrente le fue puesto de manifiesto el expediente al concederle audiencia con carácter previo a elaborarse el acta de disconformidad, y tras ello se le dio nuevo traslado de alegaciones antes de aprobarse definitivamente el acta y la liquidación resultante.

TERCERO Sobre aquellas premisas fácticas, podemos entrar a analizar las alegaciones que formula la recurrente.

Se alega indefensión en el procedimiento de inspección por haber tenido que presentar la documentación contable y los justificantes en las oficinas de la inspección. Dicho argumento no puede prosperar pues aunque el recurrente cita genéricamente el art. 142 de la LGT ( RCL 1963, 2490) , olvida que junto al apartado primero de dicho artículo que es el que fundamenta la alegación de la recurrente aparece el apartado 2º en el que se dice: «2. Tratándose de registros y documentos establecidos por norma de carácter tributario o de justificantes exigidos por éstas, podrá requerirse su presentación en las oficinas de la Administración tributaria para su examen».

Tampoco es aceptable la alegación de indefensión por no obrar en el expediente las facturas en las que se apoyan las alegaciones del Inspector. Si bien no obran las facturas, es cierto que obran incorporados al expediente los resúmenes de los datos resultantes de las actuaciones inspectoras que han servido de fundamento a la inspección, siendo devueltos a la recurrente los originales de los que se tomaron los datos, con lo que es difícil entender una alegación de indefensión cuando la recurrente tiene en su poder la documentación original y ha podido intentar demostrar que los datos reflejados por la Inspección no son ciertos, lo que no ha hecho.

No cabe argüir indefensión por no explicarse el procedimiento para el cálculo de las existencias iniciales, finales y consumidas. De la simple lectura del informe complementario al acta y sobre todos los anexos que incluyen los datos obtenidos por la Inspección se deducen y explican con toda la claridad cómo se han determinado dichos variables. Sólo si no se quiere entender la actuación de la Inspección, puede sostenerse causa indefensión por el hecho de determinar las existencias en unidades, pues lo cierto es que esas existencias luego se computan en pesetas y el tener en cuenta las unidades de existencias lo es a meros efectos de calcular los rendimientos totales en función de la suma de los rendimientos de las unidades.

Tampoco puede admitirse la alegación de indefensión y vulneración del art. 24 de la Constitución ( RCL 1978, 2836) . La recurrente ha podido alegar cuanto ha querido al menos dos veces antes de aprobarse definitivamente el acta y la liquidación resultante de la misma, ha participado cuanto ha querido en el procedimiento inspector y lo que es más importante, ha tenido a su disposición las actuaciones inspectoras para efectuar las alegaciones, ha tenido conocimiento de cuales eran los criterios de la Inspección, sus alegaciones lo demuestran, y ha conocido con detalle todo el procedimiento de inspección que resulta debidamente razonado y motivado en el informe complementario al acta.

En cuanto a la indefensión por la no admisión de pruebas propuestas, tampoco es admisible desde el momento en que la Inspección razonó convenientemente la intrascendencia de dichas pruebas ya que las actas notariales efectivamente no hacían prueba mas que del contenido de las manifestaciones de los testigos y su fecha, no de la realidad de los hechos declarados, y expresamente puso de manifiesto la Inspección lo que hemos declarado más arriba respecto de los testigos que han depuesto en esta instancia Judicial, ni los testigos se ponen de acuerdo en los precios. La recurrente recibió respuesta motivada de la intrascendencia de las pruebas que aportaba, con lo que no puede admitirse alegación de indefensión.

CUARTO Se alega que es improcedente el empleo de método de estimación indirecta de bases imponibles no habiendo quedado acreditado el incremento de bases imponibles. Establecía el artículo 50 de la LGT/63 ( RCL 1963, 2490) aplicable al caso que: «Cuando la falta de presentación de declaraciones o las presentadas por los sujetos pasivos no permitan a la Administración el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de los rendimientos, o cuando los mismos ofrezcan resistencia, excusa o negativa a la actuación inspectora o incumplan sustancialmente sus obligaciones contables, las bases o rendimientos se determinarán en régimen de estimación indirecta, utilizando para ello cualquiera de los siguientes medios:

a) Aplicando los datos y antecedentes disponibles que sean relevantes al efecto.

b) Utilizando aquellos elementos que indirectamente acrediten la existencia de los bienes y de las rentas, así como de los ingresos, ventas, costes y rendimientos que sean normales en el respectivo sector económico, atendidas las dimensiones de las unidades productivas o familiares que deban compararse en términos tributarios».

El informe complementario al acta razona el porqué de la necesidad de acudir al sistema de estimación indirecta de bases imponibles. Como ya hemos dicho más arriba, en ningún momento la recurrente ha pretendido demostrar que los datos aportados por la Inspección, para justificar la procedencia del sistema, no fuesen ciertos. Siendo por el contrario ciertas las irregularidades que denuncia la Inspección. Está pues suficientemente razonado el porqué del empleo del sistema de estimación indirecta de bases, y ello porque claramente resulta de los datos puestos de manifiestos por la Inspección que la contabilidad y los justificantes de la misma no tienen las mínimas garantías de fiabilidad, al contrario como ya hemos dicho más arriba aparece claramente que se trata de justificantes elaborados ad doc para justificar las cantidades contabilizadas y declaradas, pero que no sirven para demostrar la realidad de las ventas e ingresos realizados por la recurrente. No es baladí que se exijan rollos en vez de simples tiras cortadas, los rollos dificultan la manipulación, aportan correlación, lo que no garantizan las tiras cortadas de tiques, de ahí la exigencia del art. 4-4 del RD 2402/1985 ( RCL 1985, 3059 y RCL 1986, 226) en la redacción dada por el RD 1624/92 ( RCL 1992, 2834 y RCL 1993, 404) pues queda claro dado el tenor de dicho apartado en relación con el 3 que literalmente dicen: «3. En la parte talonaria y en la matriz de los vales se harán constar, al menos, los siguientes datos o requisitos:

a) Número y, en su caso, serie. La numeración será correlativa.

b) Número de identificación fiscal del expedidor.

c) Tipo impositivo aplicado o la expresión IVA incluido.

d) Contraprestación total.

4. Los talonarios de vales podrán ser sustituidos por tickets expedidos por cajas registradoras de ventas en los que consten los datos expresados en el apartado 3 anterior, siendo obligatorio en tales casos conservar los rollos en que se anoten tales operaciones. El Departamento de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria podrá autorizar, a estos efectos, la utilización de máquinas no manipulables con memoria magnética». De este tenor literal queda claro que cada ticket de compra ha de recoger los requisitos del apartado tercero debiendo la copia de resguardo que conserva la recurrente contener los mismos datos, lo que no ocurre en el presente caso, sin que el resumen diario que aporta la recurrente sirva de justificación, primero por que no se refiere a cada compra concreta, segundo porque aunque refleje datos globales, resulta que no suministra a los compradores los datos necesarios que permitan utilizar los ticket como justificantes de compras pues no reúne los requisitos legalmente establecidos, pero es que además de las pruebas aportadas no queda acreditado que ese resumen diario se corresponda con todos los tiques emitidos durante el día. Al contrario resulta acreditado que los justificantes aportados no reflejan la realidad de los movimientos de la empresa estando manipulada su confección de cara a intentar crear una apariencia de justificación de ingresos. Es claro que no se trata de simples anomalías en la confección de los justificantes, sino de una autentica simulación de la contabilidad de la recurrente. Ante esta simulación de los ingresos y sus justificantes la conclusión a la que llega la Inspección de que no es posible determinar la base imponible por el procedimiento ordinario, debiendo acudir al régimen de estimación indirecta de las bases es no sólo procedente sino palmaria.

QUINTO Declarada la procedencia de aplicar el régimen de estimación indirecta de las bases imponibles, resulta que el mismo ha sido aplicado conforme a las exigencias legales. Se ha partido de datos suministrados por la propia recurrente como son las declaraciones de compras y de existencias iniciales y finales de cada ejercicio, de ello se han extraído las unidades de producto vendidas en función de los rendimientos aplicados a cada unidad y así se ha obtenido el importe total de las ventas aplicando las correcciones que se han expuesto más arriba. Resulta pues que se ha razonado porqué se aplicaba el régimen de estimación indirecta de bases, se ha razonado el procedimiento seguido para el cálculo de las bases con lo que la Inspección ha cumplido con las obligaciones legales para aplicar el régimen de estimación indirecta de las bases, siendo sus resultados homologados legalmente, con lo cual existe prueba cierta del incremento de la base imponible al estar determinada la misma por medio de uno de los procedimientos legalmente establecidos.

Es más; diremos que la actuación de la Inspección ha sido muy ponderada al aplicar una reducción del 50% del valor de las consumiciones declarado en las listas de precios, a lo que hay que añadir el descuento del 15 % que se efectúa después de los resultados obtenidos en concepto de mermas. Frente a esos resultados obtenidos por la Inspección ninguna prueba relevante que los desvirtúe ha sido practicada a instancias de la recurrente.

SEXTO Desestimadas las alegaciones formuladas respecto de la liquidación consecuencia del acta de disconformidad, procede entrar ahora a analizar la sanción impuesta.

La recurrente alega únicamente que no concurre la circunstancia de existencia de anomalías sustanciales en la contabilidad. Alegación que no puede prosperar por los motivos que se han expuesto más arriba de los que resulta que se ha simulado totalmente la cifra de ventas declaradas y se ha creado justificantes ad doc que ni siquiera reúnen los requisitos exigidos por la legislación aplicable, art. 4-4 del RD 2402/1985 ( RCL 1985, 3059 y RCL 1986, 226) en la redacción dada por el RD 1624/92 ( RCL 1992, 2834 y RCL 1993, 404) .

Queda acreditada pues una conducta consciente e intencionada tendente a dejar de ingresar parte de la deuda tributaria, con lo que resulta acreditada la comisión de la infracción prevista en el art.79.a) de la LGT/63 ( RCL 1963, 2490) que es imputable a la recurrente de acuerdo con el art.77 del mismo texto legal.

En cuanto a la sanción impuesta por aplicación del art. 87.1 de la LGT/63 es correcta la sanción base del 50% de la deuda descubierta. Así mismo conforme al art. 82.1.c) es plenamente conforme a derecho el incremento de la sanción en un 25 por 100 al concurrir anomalías sustanciales en la contabilidad que crean una apariencia de corrección, de cara a obtener la defraudación.

Corrección de la sanción impuesta que no se ve afectada por la nueva redacción de la LGT aprobada por la Ley 58/03 ( RCL 2003, 2945) , pues como ya quedo acreditado en el trámite seguido al efecto durante la tramitación del recurso la nueva redacción no resultaba más favorable para la recurrente.

SÉPTIMO No procede hacer expresa condena en las costas procesales causadas de conformidad con el art. 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ( RCL 1998, 1741) .

VISTOS los artículos citados y demás de pertinente y general aplicación la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, ha dictado el siguiente:

FALLO


Desestimar el recurso Contencioso-Administrativo núm. 00687/04 interpuesto por la entidad mercantil Principal de Hostelería, SL representada por la Procuradora Doña Elena Cobo de Guzmán Pisón y defendida por el Letrado Don Juan José Calvo Martín contra la resolución que se describe en el encabezamiento de la presente sentencia, declarando en consecuencia ajustada a derecho la resolución recurrida.

Ello sin hacer expresa condena en las costas procesales causadas.

Contra esta resolución no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Una vez firme esta sentencia, devuélvase el expediente administrativo al Órgano de procedencia con certificación de esta resolución para su conocimiento y ejecución.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

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