En estos últimos días hemos sido testigos de un pronunciamiento del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (STSJ CAT 10458/2021), sobre la posible aplicación de la exención por trabajos realizados en el extranjero, por parte de los miembros de los Consejos de Administración, que sabe a balón de oxígeno en la antesala del veredicto final, que no será, ni más ni menos, que el próximo pronunciamiento en sede de Casación, por parte del Tribunal Supremo. Este precisará el alcance de la expresión «rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero».
En el supuesto de hecho controvertido, el contribuyente, residente fiscal en España y miembro del Consejo de Administración de su entidad empleadora española, solicitó la rectificación de las autoliquidaciones presentadas en ejercicios pasados y la correspondiente solicitud de devolución de las cantidades indebidamente ingresadas, por entender aplicable la exención recogida en el art. 7 p de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, por los trabajos prestados en el extranjero, en beneficio de una entidad no residente vinculada con su entidad empleadora en España.
Como era de esperar, tanto la Administración Tributaria como el Tribunal Económico Administrativo de Cataluña, acudieron al amparo de la Doctrina del Vínculo, según la cual, la relación mercantil que une a los miembros de los Consejos de Administración y Administradores con las respectivas sociedades, absorbe la relación laboral especial de alta dirección. Motivo por el cual la exención no resultaría de aplicación, ya que la misma no resultaría aplicable a los rendimientos mencionados en la letra e) del art. 17.2 de la LIRPF, esto es, a las retribuciones percibidas por administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos.
Bajo mi punto de vista, esta Sentencia resuelve de manera brillante el aspecto que puede constituir un punto y aparte en la aplicación de la controvertida exención, que no es otro que ser capaces de entender cómo deben de interpretarse las normas relativas a las bonificaciones y exenciones fiscales, al objeto de asegurar la obligación general de contribuir, en base a una interpretación restrictiva o hermenéutica de la norma, huyendo de posibles analogías no aplicables a esta clase de beneficios fiscales.
Pues bien, este entendimiento, que obliga sin duda a hacer una interpretación restrictiva, no puede ser nunca contrario a la lógica, por lo que resulta evidente que no cabe exigir para el disfrute de la mencionada exención requisitos que la norma no establece de manera expresa.
Y es que precisamente a raíz de lo anterior, la exención debe ser válida para los miembros de los Consejos de Administración, en la medida en que el articulo 7 p, no contempla cuál debe de ser la naturaleza de los trabajos en el extranjero, ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación, siempre que reporten un beneficio o utilidad en sede de una entidad no residente.
Otra interpretación diferente resultaría incompatible con la finalidad de la exención, que no es otra que la internacionalización del capital humano con residencia en España. Y lo que es más importante, nada impide que pueda cohabitar una interpretación restrictiva de la norma (en cuanto a la aplicación de un beneficio fiscal), con una visión lógica de la misma. Lo anterior resulta meridianamente claro en el supuesto que nos ocupa, siempre y cuando exista un desplazamiento al extranjero y se pueda materializar un beneficio tangible en sede de una entidad no residente.
En definitiva, parece que este asunto puede ir viendo la luz poco a poco, ya que esta decisión judicial anima al optimismo, mientras esperamos ansiosos a la resolución de los Recursos de Casación, actualmente de 11.3.2021 (rec. Casación 3468/2020) y 21.2.2021 (rec. Casación 5596/2019), que van a analizar el alcance de la expresión «rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero», en cuanto a si se refieren exclusivamente a los derivados de una relación laboral o estatutaria, a partir de la condición de trabajador por cuenta ajena, o también caben para los supuestos de rendimientos de trabajo percibidos por los administradores y miembros de los Consejos de Administración.
De cualquier modo y con la suficiente prudencia, en mi opinion, no parece descabellado aplicar la exención en estos supuestos, siempre y cuando el contribuyente y su empleador sean perfectamente capaces de identificar el cumplimento de los requisitos establecidos en la norma, especialmente el de identificar cuál es el beneficio del servicio prestado en la entidad no residente. Como antes se ha mencionado, un criterio restrictivo en la aplicación de este beneficio fiscal, así como de cualquier otro, no tiene por qué menoscabar la finalidad del beneficio perseguido, cuando se introducen elementos en su aplicación, no recogidos expresamente por el legislador. La interpretación lógica de la norma, no implica per se, una laxitud en el cumplimiento de sus requisitos.
