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25/09/2022. 22:14:58

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BLOG DE TRIBUTACIÓN INDIRECTA

El IVA en las entregas de bienes entre matriz y sucursal

Director y fundador de Spanish VAT Services Asesores

El pasado 9 de agosto, la Dirección General de Tributos (DGT) emitió resolución con número V1886-22 sobre una consulta planteada para uno de nuestros clientes sobre la tributación en el IVA de las entregas de bienes llevadas a cabo por una matriz extranjera para su sucursal española.

Se trata de un nuevo pronunciamiento sobre el IVA en operaciones entre una casa matriz y su sucursal con la particularidad de que en este caso la cuestión planteada se refiere a entregas de material y no que a prestaciones de servicios (las cuestiones planteadas por prestaciones de servicios han sido siempre bastante más numerosas). Se trata, además, de un tema controvertido, especialmente a raíz de la resolución emitida por el Tribunal Económico-Administrativo Central en el año 2020, en la que se contemplaba la posibilidad de que las prestaciones de servicios entre una casa matriz y su sucursal pudiesen estar sujetas al IVA. Algo que, en principio, no está en la línea de numerosa jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la UE (TJUE). Es cierto que las circunstancias de dicho caso eran muy peculiares puesto que se refería a un complejo proceso de reestructuración empresarial en el que una entidad filial se transformó en una sucursal.

El caso que nos ocupa trata sobre una compañía multinacional extranjera que cuenta con una sucursal totalmente operativa en España. La entidad se dedica a la distribución y comercialización de determinados tipos de bienes. Con el fin de desarrollar dicha actividad, es propietaria de una serie de inventarios de existencias que se encuentran en almacenes localizados en distintos países de la UE. Estos inventarios se trasladan de forma periódica y constante desde dichos almacenes a las instalaciones de la sucursal española para su venta posterior a clientes españoles. La cuestión planteada a la DGT pretende obtener respuesta a la pregunta relativa a si es posible considerar que existe algún tipo de entrega a los efectos del IVA entre la sede central y la sucursal española como consecuencia del movimiento de bienes entre distintos Estados miembros de la UE y España, previa a la venta de éstos a clientes finales.

Señala la DGT, en primer lugar, que la sucursal constituye un establecimiento permanente en territorio español de la entidad extranjera.

En segundo lugar, la DGT analiza la tributación en el IVA de las relaciones entre la entidad matriz y su sucursal española. Existe numerosa doctrina y jurisprudencia sobre esta temática. Sin embargo, no deja de ser un asunto controvertido cuyo resultado puede depender de las circunstancias de cada caso concreto.

En este sentido, es inevitable acudir a la jurisprudencia comunitaria y en concreto, al conocido asunto C-210/04, FCE Bank. En este asunto, la sucursal de una entidad de crédito recibía servicios de consultoría, gestión, formación de personal y tratamiento de datos prestados por su sede central. Para determinar si existía una relación jurídica entre la sede central y sucursal a fin de someter al IVA o no los servicios prestados, era preciso verificar si la sucursal desarrollaba una actividad económica independiente y si asumía el riesgo económico derivado de su actividad. El TJUE llegó a la conclusión de que, en ese caso concreto (conviene subrayar esto), era la sede central la que asumía íntegramente todo el riesgo derivado de la actividad económica, de lo que dedujo que la sucursal, al depender de su sede central, constituía junto con ella un único sujeto pasivo.

De acuerdo con lo anterior, una sucursal no sería más que una extensión de su casa matriz. Es decir, se trataría de la presencia física de la casa matriz en un territorio distinto a aquel donde tiene su sede de actividad. De esta manera, las prestaciones entre dos establecimientos (casa matriz y sucursal) de la misma entidad deben considerarse como operaciones internas y no con terceros, que no deberían constituir operaciones gravadas por el IVA. El TJUE se ha pronunciado en este sentido no solo en la conocida sentencia en el asunto C-210/04, FCE Bank, sino también en otros casos como, por ejemplo, la sentencia en el asunto C-812/19, Danske Bank, cuya fecha es mucho más reciente.

Todo lo anterior se hace sobre la asunción de una premisa fundamental y es la de que la sucursal no asume el riesgo económico de su actividad, sino que lo hace la casa matriz. Esto es algo habitual pero no podría descartarse lo contrario. Por ello, a la hora de analizar un asunto de estas características, es importante plantearse siempre cuestiones tales como cuál es la forma en la que se gestionan los fondos y la tesorería de la sucursal, quien asume el riesgo de los inventarios, equipamientos y activos, quien toma las decisiones ejecutivas del negocio, cómo es la gestión de los recursos humanos o cómo se formalizan y ultiman los contratos.

Todo lo anterior se está refiriendo a prestaciones de servicios entre la casa matriz y la sucursal. La inmensa mayoría de las cuestiones planteadas, de las resoluciones y jurisprudencia que existe sobre este asunto se refieren precisamente a eso, al tratamiento en el IVA de determinados servicios de gestión entre matrices y sucursales por ser esta una situación muy habitual.

No obstante, lo anterior, en el caso al que nos estamos refiriendo, la cuestión que se planteaba a la DGT se refiere a entregas de bienes. La cuestión se formulaba en los siguientes términos:

– si, como consecuencia de la recepción de los bienes en España desde otros Estados miembros de la UE para su venta posterior, la casa matriz debería identificarse a los efectos del IVA en España y declara la correspondiente operación asimilada a una adquisición intracomunitaria de bienes, de acuerdo con lo previsto en el artículo 16 de la Ley del IVA, y las posteriores ventas de los mismos; o si, por el contrario,

–  al considerarse la sede central y la sucursal española como un único sujeto pasivo del IVA, será la sucursal, la responsable de declarar las adquisiciones intracomunitarias de bienes en territorio español y las ventas posteriores a los clientes españoles. No siendo necesaria, en este caso, la identificación a efectos del IVA de la sede central en España.

Señala la DGT que de acuerdo con la operativa descrita, la entidad matriz realiza operaciones asimiladas a adquisiciones intracomunitarias en territorio español con independencia de que las mismas sean consideradas como operaciones internas.

Esto es así puesto que, en las operaciones asimiladas a las adquisiciones intracomunitarias de bienes, aunque no sean propiamente entregas de bienes, es necesario su asimilación a las mismas con el objeto de asegurar la correcta tributación de la operación en el Estado miembro de consumo (España en este caso) y el correcto derecho a la deducción del adquirente.

Para ello, señala también la DGT que la casa matriz debería en principio disponer de un N.I.F. IVA atribuido por la administración española para declarar dichas operaciones. No obstante, puesto que la casa matriz cuenta con un establecimiento permanente en forma de sucursal, será el N.I.F. IVA de dicha sucursal quien deba declarar ante la administración tributaria española tanto las operaciones asimiladas a las adquisiciones intracomunitarias de bienes como las ventas posteriores a consumidores españoles, no siendo necesario para la casa matriz contar con un N.I.F. IVA propio desde el que cumplir con sus obligaciones formales en el IVA en España.

La respuesta proporcionada responde únicamente a los hechos planteados a la DGT por lo que extender la misma a todo tipo de operaciones entre matriz y sucursal sin tener en cuenta las particularidades de cada caso puede no ser recomendable. En este caso concreto, se está respondiendo sobre la base de que la sucursal es un establecimiento permanente de la casa matriz por el hecho de no asumir el riesgo de la actividad económica. Si esto no fuese así, la conclusión del caso podría no ir en la misma dirección.

Una vez determinado que la matriz y la sucursal son un mismo sujeto pasivo a los efectos del IVA, la cuestión planteada puede resultar un tanto obvia. Sin embargo, este tipo de actividades pueden tener una serie de importantes implicaciones para compañías multinacionales con actividades en distintos países. El hecho de contar con un N.I.F. IVA y declarar determinadas operaciones intracomunitarias puede tener implicaciones no solo de carácter formal. También podría tener su impacto en el derecho a la deducción del IVA soportado por el sujeto pasivo que las realiza y en la determinación del proceso que debe seguirse para solicitar su devolución (el procedimiento general de devolución o el especial para sujetos pasivo son establecidos). Por todo ello, la aclaración dada por parte de la DGT es bienvenida. Se trata de un paso más que contribuye a tener una visión lo más clarificadora posible de las operaciones entra las casas matrices y sus sucursales.

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Este blog nace para tratar, comentar o analizar temas controvertidos, las principales novedades normativas y doctrinales o cualquier otro tema de actualidad  que surja en el ámbito de la imposición indirecta.

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