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08/02/2025. 04:02:40
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Blog de Revista Aranzadi Doctrinal

El buen contribuyente y la “mala fe” de la Agencia Tributaria

Emilia Zozaya Migueliz
Licenciada en Derecho
Hoja de calendario sobre una mesa.

El recargo por ingreso espontáneo fuera de plazo tiene una finalidad disuasoria semejante a la de las sanciones, y su aplicación no pude realizarse por un mero sistema de responsabilidad objetiva, sino que han de tenerse en cuenta las circunstancias determinantes de la tardanza y la voluntad del interesado de cumplir en plazo, no siendo exigible cuando el contribuyente ha hecho todo lo posible para cumplir en plazo su obligación y el retraso ha sido motivado por la actuación de la propia Administración.

  • Supuesto de hecho
    La demandante, como consecuencia de una operación de fusión por absorción, tuvo que efectuar declaración por el Impuesto sobre Sociedades de la sociedad absorbida, por el periodo comprendido entre el 1 de enero y el 30 de julio de 1999. A la fecha de vencimiento del plazo para presentar dicha declaración, no se había aprobado la Orden Ministerial reguladora de los modelos de declaraciones correspondientes al año 1999, por lo que intentó presentar la declaración utilizando el modelo del ejercicio 1998, pero el ingreso fue rechazado por la entidad colaboradora, al no reconocerse el modelo.
    Aún dentro del periodo voluntario de declaración, la demandante dirigió escrito a la AEAT, exponiendo la situación, adjuntando declaración en el modelo del ejercicio 1998 e indicando que el ingreso se realizaría cuando se aprobase el modelo correspondiente.
    Con posterioridad, se dictó la OM 22-3-2000, que aprobó los modelos de declaración para el ejercicio 1999, pero hasta el 30 de mayo la demandante no consiguió en las dependencias de la Agencia Tributaria los impresos oficiales, realizando en esta fecha la declaración e ingreso correspondiente, aunque antes (el 3 de mayo) volvió a dirigir un escrito a la AEAT manifestando la imposibilidad de adquirir los impresos y su voluntad de cumplir con sus obligaciones fiscales.
    La Administración tributaria, ante el ingreso fuera de plazo, procede a exigir el recargo del 5 por 100 sobre la cuota tributaria, previsto en el art. 61.3 LGT, recargo que es confirmado por el TEAC (JUR 2006 204822).
  • Criterio o ratio decidendi
    La Audiencia Nacional comienza por precisar la naturaleza del recargo establecido en el art. 61.3 LGT, y recuerda la doctrina constitucional conforme a la cual, el recargo no es una sanción, sino un estímulo para el cumplimiento de las obligaciones tributarias: constituye una forma de disuadir a los contribuyentes de que presenten las declaraciones-liquidaciones fuera de plazo, lo que se consigue precisamente con la amenaza de una consecuencia desfavorable. En este sentido el contenido material y la finalidad del recargo no difieren en exceso de una medida sancionadora. Por ello, entiende la Audiencia que la exigencia del recargo no puede prescindir absolutamente de la voluntariedad del contribuyente: han de analizarse en cada caso las circunstancias en que se ha producido el retraso y la disposición del obligado a cumplir, para determinar si resulta o no procedente la imposición del recargo.
    Considera la Audiencia que el sistema de responsabilidad objetiva no puede admitirse en la aplicación de esta medida, debiendo tenerse en cuenta las circunstancias que han determinado la tardanza.
    Examinando por tanto las circunstancias del presente caso, la Audiencia entiende que el contribuyente actuó con la máxima diligencia exigible y que la imposibilidad de presentar la declaración en plazo no es imputable al contribuyente, sino a la Administración Tributaria,
    Entiende, además, que la exigencia del recargo, cuando la verdadera causa del incumplimiento no ha derivado de la voluntad del sujeto pasivo, sino de la tardanza de la Administración en poner a disposición de los contribuyentes los medios necesarios para el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, conculca los principios de buena fe y confianza legítima que deben presidir las relaciones entre la Administración y los ciudadanos, y el principio constitucional de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos.
    Estas circunstancias llevan a la Audiencia Nacional a considerar improcedente el recargo impuesto y, además, a imponer las costas del procedimiento a la Administración, por apreciar temeridad en su actuación y en su defensa procesal.
  • Documentos relacionados
    STC 164/1995, de 13 noviembre (RTC 1995, 164)
    PUEBLA AGRAMUNT, Nuria: «​El recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo no puede cobrarse en todo caso» Quincena Fiscal Aranzadi, núm. 1, 2010. (BIB201020)

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