Exención de dietas y asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia en establecimientos de hostelería en relación con la determinación de los rendimientos íntegros del trabajo en la base imponible del IRPF, ¿a quién le corresponde probar esos gastos? ¿al empleador o al empleado?
Voces
IRPF; Dietas y asignaciones para gastos de viaje; Dietas exceptuadas de gravamen; Gastos de manutención y estancia; Obligación principal y accesoria; Carga de la prueba.
Supuesto de Hecho
El recurrente, socio trabajador de una cooperativa, veterinario y visitador de granjas de vacuno. Percibe 26,67 euros/día para su manutención y utiliza los vehículos de la cooperativa. Un detalle importante, el perceptor-empleado, aunque minoritario, también es socio de la cooperativa.
Analicemos la situación de este profesional desde la perspectiva de la exención relativa a las dietas y asignaciones para gastos de locomoción, gastos normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería, en relación con la determinación de los rendimientos íntegros del trabajo en la base imponible del IRPF.
¿A quién corresponde la carga de probar la realidad de estos desplazamientos y gastos de manutención y estancia en restaurantes, hoteles u otros establecimientos de hostelería?, ¿al empleador o al empleado?
Criterio o ratio decidendi
En el plano teórico de a la carga de la prueba y a quién corresponde asumirla conviven dos posiciones de difícil entendimiento, el interés del contribuyente de excluir del gravamen las asignaciones percibidas por su manutención y el interés de la Administración de sujetar a gravamen dichos conceptos.
Pero en este momento no interesa tanto si la carga de la prueba de la sujeción de las retribuciones que han sido declaradas por el pagador como dietas exceptuadas de gravamen corresponde a este o al perceptor de las mismas. Lo realmente decisivo pasa por determinar a quién corresponde la carga de la prueba de la sujeción de dichas cantidades, esto es, al sujeto pasivo del impuesto o a la Administración Tributaria
Una vez que se han cumplimentado por retenedor y perceptor los deberes formales a los que vienen obligados, corresponde a la Administración la carga de la prueba para la acreditación de la sujeción de dichas asignaciones. En principio, bastaría con justificar la inexistencia del desplazamiento, o que el mismo lo fue por una razón o motivo ajeno a la actividad económica o trabajo que se presta. Y esto no debería ser difícil. A la Administración le sería suficiente con el análisis de los documentos que ya obran en su poder fruto de la acreditación que le corresponde al pagador. Además, se puede valer de todos los medios de pruebas que tiene autorizados.
El pagador es el que debe acreditar el día y lugar del desplazamiento, su razón o motivo. El contribuyente no asume más deber que cumplimentar su declaración aportando los certificados expedidos por la empresa. De no resultar suficientes para la Administración a efectos de discernir sobre la sujeción o no de asignaciones deberá dirigirse al empleador para acreditarlo.
Dicho todo lo anterior, ha de concluirse que no es al profesional al que corresponde probar la realidad de sus desplazamientos y gastos de manutención y estancia a los efectos de su no sujeción al IRPF. Es la Administración quien para su acreditación deberá dirigirse al empleador en cuanto obligado a justificar que las cantidades abonadas por aquellos conceptos responden a desplazamientos realizados en determinado día y lugar, por motivo o por razón del desarrollo de su actividad laboral.
La Administración debe tener en su poder la totalidad de los datos necesarios para determinar si deben ser o no excluidos dichos gastos de manutención. Y es a ella a quien corresponde probar la exclusión en base a los principios de facilidad y disponibilidad de la prueba.
En el presente caso, la Administración parece que no podía recabar del contribuyente los documentos y datos exigidos; y es entonces cuando llega a la conclusión de que el contribuyente no ha acreditado la realidad del desplazamiento ni el motivo ni razón del desplazamiento. Con este modo de proceder, y en los términos vistos, conculca el art. 9 del RIRPF. Debió dirigirse al empleador en cuanto obligado a acreditar la realidad de que las cantidades abonadas al empleado por aquellos conceptos responden a desplazamientos realizados en determinado día y lugar, motivado o por razón del desarrollo de su actividad laboral. No corresponde al empleado probar la realidad de los desplazamientos y los motivos o razón de los gastos de manutención.
Podría resultar determinante para la alteración de las reglas de la carga de la prueba la posición que el socio-trabajador, o en este caso cooperativista-trabajador, ocupa en el entramado empresarial. Es lógico, esa condición le facilitaría el acceso a la documentación. Pero en este caso no ha sido así, no se ha probado dicho requerimiento. Por lo tanto, si las cantidades percibidas reunían las exigencias legales y reglamentarias para poder ser cualificadas como ayudas de gastos, no cambia nada.
Documentos relacionados
Normativa considerada
Art. 9 del Real Decreto núm. 439/2007 de 30 marzo. RIRPF/2007
Art. 17.1.d) de la Ley núm. 35/2006 de 28 noviembre. LIRPF/2006
Art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre. LGT
