Si bien, la jurisprudencia tradicional del Tribunal Supremo, respecto de la constitución de la hipoteca en garantía de un préstamo, era que el sujeto pasivo del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados era el prestatario, las sentencias de 16, 22 y 23 de octubre de 2018, dictadas por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo en los asuntos 5350/2017, 4900/2017 y 1168/2017, respectivamente, en relación con la determinación del sujeto pasivo del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados referido a los préstamos hipotecarios, consideraron por el contrario sujeto pasivo de dicho gravamen al prestamista con un enorme giro jurisprudencial.
En efecto, el Impuesto Sobre Actos Jurídicos Documentados somete a gravamen los documentos notariales, entre ellos la documentación del préstamo con garantía hipotecaria, en sus dos modalidades:
a) Cuota fija: Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales, así como los testimonios, que deben extenderse, en todo caso, en papel timbrado (salvo las copias simples).
b) Cuota variable: Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles.
En este sentido, la misma Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados sujeta a tributación en el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, aquellos documentos notariales en que se documente el préstamo, indicando el artículo 29 como sujetos pasivos del mismo: el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan. Mientras que el artículo 68 del Reglamento de dicho gravamen, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, indicaba claramente hasta su reciente anulación, que cuando se trate de escrituras de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario, por tanto sujeto pasivo del citado tributo en lo referente a las matrices a dicho prestatario, salvo en aquellos casos en que pudiera existir un pacto entre las partes sobre la distribución de gastos notariales y registrales. Mientras que respecto de las copias, debe considerarse sujeto pasivo quien las solicite.
Por otra parte, la reciente sentencia del Pleno de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 27 de noviembre de 2018, establece la Doctrina definitiva en el sentido de que el sujeto pasivo es el prestatario en el caso de la constitución de hipoteca en garantía de préstamo, dado que constituye un negocio complejo donde la razón de ser es el préstamo, "resultando la garantía hipotecaria un negocio derivado y siervo del anterior, sin el cual no existiría"", mientras que el préstamo, por el contrario, tendría sentido y viabilidad en sí mismo. Por lo que, desde el punto de vista tributario sería sujeto pasivo del tributo el prestatario, es decir, la unidad de hecho imponible en torno al préstamo: un contrato traslativo del dominio con obligación de devolver y un derecho real de garantía accesorio, que se constituye para asegurar el cumplimiento de la obligación principal (art. 1857.1º Código Civil).
Sin embargo, el Real Decreto-ley 17/2018, de 8 de noviembre, por el que se modifica el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, ha establecido ahora que cuando se trate de escrituras de préstamo con garantía hipotecaria, se considerará sujeto pasivo al prestamista, en definitiva al Banco, con efectos 10 de noviembre de 2010. Es decir, que a partir de ahora, será la entidad financiera la que deba pagar el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados en el caso de escrituras de préstamo con garantía hipotecaria.
