La realidad avanza más deprisa que la legislación. Es una afirmación totalmente aplicable en el ámbito del Derecho fiscal. Un caso en el que esto se materializa claramente es el de las criptomonedas. No me atrevo a determinar el motivo por el cual se ha dado una clara falta de control por parte de Hacienda sobre las monedas virtuales durante todos estos años, pero sí puedo dar constancia de la libertad con la que, desde el nacimiento del Bitcoin en 2009, se ha estado operando con criptomonedas sin dar cuentas de ello al Fisco.
Pero no todo es eterno y Hacienda se puso manos a la obra con la entrada en vigor de la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, en la cual se estableció la obligación de informar sobre las monedas virtuales. A pesar de esto, dicha obligación no ha sido aplicable hasta que se ha dado el debido desarrollo reglamentario, el cual llegaría con el Real Decreto 249/2023 y la reciente publicación de los modelos de declaración que deberán usar los contribuyentes para dar cumplimiento a este nuevo deber. Veamos quiénes son los obligados a informar y cómo deberán hacerlo.
Todas las entidades residentes o con establecimiento permanente en territorio español que se dediquen a la creación, intermediación en operaciones, mantenimiento o almacenamiento de monedas virtuales (en adelante, plataformas) estarán obligadas a presentar anualmente los modelos 172 y 173.
MODELO 172
El modelo 172 de Declaración informativa sobre saldos en monedas virtuales, fue aprobado por la Orden HFP/887/2023, de 26 de julio, y tendrá como misión obtener información sobre el número y valor de las criptomonedas gestionadas y depositadas en las plataformas. En este modelo se deberá:
- Identificar al que haya sido durante el ejercicio objeto de declaración titular, autorizado o beneficiario efectivo de las monedas virtuales
- Informar sobre el número de monedas virtuales poseídas a 31 de diciembre, especificando el valor de cotización y las claves públicas.
Es importante tener en cuenta que para aquellas monedas virtuales que dejen de ser custodiadas por la plataforma antes del 31 de diciembre, se deberá informar sobre la fecha de salida de la plataforma y el saldo en ese momento.
Esta declaración tendrá carácter anual y su plazo de presentación será el mes de enero del año siguiente al que se corresponda la información declarada, es decir, en enero de 2024 declararemos por primera vez la información relativa al ejercicio 2023.
MODELO 173
A diferencia del Modelo 172, encargado de obtener información sobre los saldos y valor de las monedas virtuales en un momento determinado del año, el Modelo 173 será el encargado de recabar la información relativa a las operaciones con monedas virtuales, específicamente se deberá informar de:
- Operaciones de adquisición, transmisión, permuta y transferencia de monedas virtuales, sea cual sea la contraprestación pactada.
- Todos los cobros y pagos realizados utilizando estas monedas
- Ofertas iniciales de nuevas monedas virtuales realizadas por entidades residentes o establecimientos permanentes, incluyendo aquellas ofertas en las que simplemente actúen como intermediarios.
La información a reportar en la declaración incluirá:
- La identificación de la persona que lleve a cabo la operación y la fecha de la misma.
- Tipo, número de unidades y valor en euros de la moneda virtual utilizada.
- Comisiones y gastos asociados a la operación que vaya a recibir la entidad declarante.
El Modelo 173 tendrá el mismo plazo de declaración que el Modelo 172, mes de enero del año siguiente al que se corresponda la información declarada.
MODELO 721
Por último, tendríamos que comentar la obligación de información que recae sobre los tenedores de monedas virtuales situadas en el extranjero, la cual se materializa en el Modelo 721. Pero, ¿qué se entiende por moneda en el extranjero? Se entenderá que una moneda virtual se localiza en el extranjero cuando la plataforma exchange que la custodia no esté obligada a presentar los modelos 172 y 173.
El funcionamiento de esta declaración es casi idéntico al del Modelo 720, el cual se utiliza para declarar otros activos localizados en el extranjero. No todos los tenedores de criptomonedas estarán obligados a presentar esta declaración. Solo deberá presentarse cuando se dé alguna de las siguientes circunstancias:
- Cuando el contribuyente, a 31 de diciembre, sea titular, autorizado o beneficiario de criptomonedas en el extranjero por un saldo conjunto superior a los 50.000 euros.
- Cuando, habiendo declarado previamente, se dé un incremento de más de 20.000 euros respecto al último saldo conjunto declarado.
Para el caso de personas jurídicas o empresarios, no existirá obligación de declarar cuando se tengan debidamente identificadas e individualizadas en su contabilidad las monedas virtuales que hubieran sido objeto de declaración.
La presentación del modelo se deberá realizar entre el 1 de enero y el 31 de marzo del año siguiente a aquel al que se refiera la información a suministrar, es decir, se presentará por primera vez del 1 de enero al 1 de abril de 2024 (por ser el 31 de marzo día inhábil) declarando la información del 2023.
Habiendo hecho el repaso de todas estas nuevas obligaciones de información, podemos ver cómo Hacienda ha diseñado un sistema de reporte por el cual hay un control férreo sobre todos los contribuyentes y sus operaciones con criptomonedas. No habrá ningún lugar que escape del ojo de Hacienda ya que, en el caso de que las monedas virtuales sean gestionadas por una plataforma residente, la información sobre las mismas será facilitada en los modelos 172 y 173; mientras que, si es una operación o divisa no reportable en los modelos anteriores, será considerada moneda virtual localizada en el extranjero, por lo que deberemos informarla en el modelo 721.
Debido a esto, a modo de conclusión y teniendo en cuenta que Hacienda empezará a contar con toda la información relativa a las criptodivisas, es importante estudiar el impacto que pueden tener tanto la tenencia como las operaciones con criptomonedas. La tenencia será objeto de gravamen en el Impuesto sobre el Patrimonio y el Impuesto sobre Grandes Fortunas, considerando a las criptomonedas como un bien gravable dentro del patrimonio del contribuyente. Por otro lado, en el caso de operaciones, debemos tener en cuenta que la compraventa o la permuta de criptodivisas deben ser informadas en la declaración de IRPF pudiendo generar una ganancia o pérdida patrimonial.
| Plataforma residente en España | Plataforma residente en el extranjero | |
| Tenedor de la moneda virtual residente en España | Declarado en modelos 172 y 173 | Declarado en modelo 721 |
| Tenedor de la moneda virtual residente en el extranjero | Declarado en modelos 172 y 173 | No es objeto de declaración |
