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19/03/2024. 05:28:31

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Alcance de la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones del Valor de la empresa familiar: el Drama de la Tesorería

Economista. Socio de Baltar Abogados y Asesores Tributarios, S.L.P.

El artículo 20 apartados 2 y 6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, prevé una reducción en la Base Imponible del Impuesto del 95% del valor de las Participaciones en Sociedades (porcentaje que puede ser incrementado en cada Comunidad Autónoma) bajo determinadas circunstancias, pero fundamentalmente que dichas participaciones estén exentas en el Impuesto sobre Patrimonio.

La citada exención está prevista en artículo 4. Ocho. Dos de la Ley 19/1991, del Impuesto sobre el Patrimonio, que a su vez tiene su desarrollo reglamentario en el art. 6 del Real Decreto 1704/1999. Dicho artículo establece que estarán exentas del Impuesto sobre Patrimonio las participaciones en Sociedades bajo determinadas circunstancias, en sede del contribuyente, como podría ser su nivel de participación y el ejercicio de funciones de dirección, y en sede de la Sociedad, que debe realizar una actividad económica y su activo debe componerse de bienes afectos a dichas actividades.

El importe de exención y por ende la reducción ha de calcularse sobre el valor de la sociedad, en función de la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la sociedad y el total patrimonio neto de la compañía.

Cuando nos enfrentamos a la cuantificación de la reducción, dos son las cuestiones por analizar: por un lado, el acceso a la misma, y por otro, su alcance o cuantificación, todo ello de acuerdo con la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio.

1º) Respecto al acceso a la exención, la cuestión más compleja es la determinación de la composición del activo de la sociedad, ya que este, en más de un 50%, deberá estar compuesto por activos necesarios para el ejercicio de actividades económicas; en este punto se produce una remisión directa al artículo 29 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, donde se determina cuando un elemento patrimonial se encuentra afecto o no a la actividad de una Sociedad.

El artículo 29 de la LIRPF, de forma muy escueta, establece que solo los inmuebles donde se realiza la actividad y los bienes necesarios para dar servicio al personal se presumen afectos, para el resto de los activos, compete al contribuyente probar que éstos son necesarios para la obtención de ingresos de la actividad. Esto supone una grave dificultad probatoria, cuando se trata de activos como la tesorería entendida en un sentido amplio.

Dicha cuestión es resuelta en al citado artículo 4. Ocho. Dos. a) 2º y en la interpretación, ya consolidada, que del mismo realiza la Dirección General de Tributos (consultas vinculantes V2768-21 o V2327-21, por citar algunas de las más recientes), al entender que la tesorería, tanto si procede de los beneficios obtenidos del desarrollo de la actividad, como de dividendos procedentes de sociedades participadas (que en más de un 90% procedan de la realización de actividades económicas), o incluso los beneficios procedentes de la venta de participaciones NO se computan como activos NO afectos a la actividad económica.

2º) Pasado este rubicón procede determinar el Alcance de la exención, y aquí es donde la cuestión toma tintes dramáticos, pues el artículo 29 de la LIRPF obliga a demostrar en que proporción o cuantía la tesorería en un balance es necesaria para el ejercicio de la actividad de la Sociedad.

Es obvio que una empresa o negocio necesita de tesorería para su normal funcionamiento, ahora bien, ¿Cuánta? ¿Cómo se mide el nivel de tesorería necesaria para el desarrollo de una actividad? La Administración Tributaria, Estatal y Autonómica, ha ido modulando su postura a lo largo del tiempo, y en la actualidad utiliza en sus procesos de comprobación diferentes métodos para su cálculo como son ratios de tesorería, liquidez o disponibilidad, con el objetivo de establecer indicadores que determinen el nivel de tesorería que razonablemente debe mantener un negocio para su normal funcionamiento.

Estos métodos no dejan de ser estáticos y completamente objetivos, basados simple y llanamente en la contabilidad de la sociedad, y por lo tanto, en opinión del que suscribe, insuficientes para poder acreditar el nivel de tesorería que un negocio necesita para su normal funcionamiento.

Hay otras cuestiones, subjetivas, que no se miden a través de ratios, pero tan o más importantes que aquellos, como podrían ser las propias condiciones en las que se desarrolla el negocio: tipología de clientes, países en los que se opera, cuestiones relacionadas con el sector concreto, la dificultad o facilidad para acceder a financiación, etc., que modulan y afectan a las necesidades de financiación de una empresa.

Estas condiciones pueden hacer, sin duda, que aquellas ratios no reflejen en absoluto las necesidades de tesorería de la Sociedad.

En conclusión, cuando dentro del activo de una sociedad exista tesorería, resultará crucial para determinar el alcance de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, y consecuentemente la reducción el Impuesto sobre Sucesiones, probar que la tesorería existente se mantiene por necesidades de la operativa del negocio. Para ello los ratios financieros no son la herramienta única suficiente, como hasta ahora pretende la Administración, si no que se deben analizar otros factores como los expuestos en el presente artículo, que sólidamente argumentados, ayudarán a justificar la necesidad de este activo para el correcto funcionamiento del negocio.

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