Tras la declaración de inconstitucionalidad de diversos artículos de la Ley reguladora de las Haciendas Locales que podían considerarse, por así decirlo, el corazón de la regulación del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (Plusvalía), mediante la nunca suficientemente comentada Sentencia del Tribunal Constitucional nº 182/2021, de fecha 26 de octubre de 2021 (BOE de 25 de noviembre), son muchos los contribuyentes que acuden a las oficinas municipales a consultar sus expedientes liquidatorios o de devolución de ingresos.
Es cierto que algunas grandes incógnitas parecen haberse resuelto a lo largo de este año, mientras que otras tantas están aún pendientes de pronunciamientos judiciales que resultan del todo necesarios para arrojar luz a los operadores jurídicos, tanto públicos como privados, que intervienen en esta parte del sector inmobiliario.
Realizada una búsqueda rápida en la base de datos de jurisprudencia del CGPJ, se han localizado 23 autos de admisión de recursos de casación planteados en relación con la problemática derivada de la declaración de inconstitucionalidad mencionada. A excepción de uno de ellos, que trata sobre si dicha inconstitucionalidad obliga en todo caso a la anulación de los procedimientos de derivación de responsabilidad (ATS nº 12145/2022), el resto tiene por objeto «determinar si la inconstitucionalidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, declarada en la sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre de 2021, obliga en todo caso a la anulación de las liquidaciones que no sean firmes y consentida, y, al reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos en las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones por el impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana que no hayan sido decididas definitivamente, sin entrar a valorar la existencia o no en cada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica».
La resolución más reciente de las encontradas al respecto es el Auto nº 12540/2022, de 22 de septiembre. En este recurso el Supremo tendrá que pronunciarse, en pocas palabras, sobre si la declaración de inconstitucionalidad implica la anulación automática de liquidaciones no firmes con independencia de si nos encontramos ante un supuesto de minusvalía; la conclusión que se alcance será extensible, igualmente, a las autoliquidaciones que no hayan adquirido firmeza en aquellos municipios que optaron por este sistema de gestión del impuesto. Creo poder adelantar cuál será la respuesta del Alto Tribunal: la anulación en tales supuestos será prácticamente automática, sin necesidad de valorar la concurrencia o no de situación inexpresiva de capacidad económica dado el vacío normativo creado tras la Sentencia nº 182/2021.
Dejando al margen tales supuestos, una de las cuestiones que nos planteaban los contribuyentes era si auto/liquidado el impuesto, los actos que afectaban al procedimiento recaudatorio de la deuda podían afectar de algún modo a la firmeza de la liquidación o autoliquidación; en concreto, si los acuerdos de fraccionamiento o aplazamiento por los que el pago de la deuda se demoraba más allá del dictado de la Sentencia del Tribunal Constitucional, implicaba la posibilidad de revisar la auto/liquidación.
El contribuyente hacía valer, en defensa de su interés, lo dicho por el Constitucional en el fundamento jurídico sexto, letra a, de la resolución; esto es, que la declaración de inconstitucionalidad no afectaba simplemente a la potestad de la Administración para liquidar el tributo sino también para recaudarlo. Recordemos ahora que el máximo intérprete de la Constitución dijo lo siguiente: «la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, segundo párrafo, 107.2.a) y 107.4 del TRLRHL supone su expulsión del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad…».
Desde nuestro punto de vista, siempre insistimos en que lo que quiso decir al respecto el Constitucional es que en ningún caso se podía liquidar el tributo si a fecha del dictado de la sentencia no se había exigido ya, y que la referencia a comprobación, recaudación y revisión no era más que el agregado que suele seguir, casi de manera automática, al término «liquidación». De este modo, resultaba más que evidente que si a la Administración le estaba vedada la posibilidad de liquidar el impuesto, también lo estaría la posibilidad de recaudar y revisar el mismo.
Y esta es la postura asumida finalmente por la Dirección General de Tributos (DGT) en su Consulta nº 0009-22, en la que responde al planteamiento de si resultaría aún exigible la liquidación girada en concepto de Plusvalía en el siguiente supuesto:
«La consultante presentó la autoliquidación del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana en fecha 11/03/2021, solicitando fraccionamiento de pago. La fecha de final del plazo del período voluntario era el 17/03/2021. El Ayuntamiento dictó en fecha 23/06/2021 resolución concediendo el fraccionamiento de pago y estipulando 8 pagos trimestrales desde el 05/10/2021 hasta el 05/07/2023. A fecha de dictarse la sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre, se encontraba pendiente de cobro la totalidad del impuesto en período voluntario».
Efectivamente, la DGT parte de lo dicho en el fundamento jurídico sexto de la Sentencia nº 182/2021, pero esta vez en su letra b: «no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme. A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas (i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada a dicha fecha».
Añade esta Dirección que la solicitud de un aplazamiento o fraccionamiento de pago de una deuda tributaria no es ningún recurso, reclamación ni solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada, que pueda servir a los efectos vistos de considerar una situación como no consolidada. Recordemos que «tanto el aplazamiento como el fraccionamiento de pago constituyen un diferimiento del pago de la deuda tributaria concedido por la Administración tributaria a solicitud del sujeto pasivo cuando aprecie que su situación económico-financiera le impide, de forma transitoria, efectuar el pago en los plazos establecidos. La finalidad del aplazamiento o del fraccionamiento es facilitar el pago cuando transitoriamente no pueda realizarse».
En definitiva, partiendo del hecho de que la autoliquidación de la Plusvalía tuvo lugar en el mes de marzo de 2021 y que no consta ninguna solicitud por la que la contribuyente solicitara la rectificación de la misma con anterioridad al día 26 de octubre de 2021 (fecha del dictado de la sentencia del Constitucional), la deuda resulta plenamente exigible al ser firme.
