Qué mala rima tiene esta sentencia. Y su rima ha hecho justo lo que significa en contra del impacto financiero de muchos contribuyentes. Asique aquí vengo yo, cual masoca y/o kamikaze tributario a ver si consigo utilizar esta sentencia para el efecto contrario, llamémoslo simétrico, y conseguir que funcione a favor del contribuyente.
Para los que no saben de rimas o no se aprenden las STC por sus números (bien hecho), esta sentencia analiza/resuelve si el cálculo del pago fraccionado mínimo de las grandes empresas (DA 14ª LIS, redacción Ley 6/2018), que toma como base el resultado contable positivo sin permitir compensar BINs ni aplicar ajustes extracontables, vulnera el principio de capacidad económica del art. 31.1 CE al exigir anticipar cuotas que pueden exceder de la obligación tributaria principal.
El caso que os traigo es un poco de laboratorio, pero existe. Está muy resumido y faltan cosas. Pero, como todo lo que ocurre en el ámbito tributario, es interpretable y la certeza absoluta es inexistente. A ver si lo veis igual que yo.
Supuesto de hecho: consolidado fiscal que ha terminado el año FY XX con una base imponible negativa, contabilizando una BIN.
Problema: en el pago fraccionado del abril del FY XX+1, sobre la modalidad del 40.3 LIS, no aprovecha esa BIN porque no está autoliquidada en una declaración anual. La cual no existe todavía porque se presenta en julio del FY XX+1.
Pregunta: ¿sería razonable haber utilizado esa BIN en este PPFF, sin haberla autoliquidado antes en el anual? Es decir, y coged aire, si la autonomía y la provisionalidad del pago a cuenta son lo bastante robustas como para legitimar constitucionalmente que pagues/anticipes más de lo que finalmente vas a deber, ¿no deberían ser igualmente robustas para legitimar que pagues/anticipes menos lo que económicamente te corresponde cuando hay pérdidas reales pero todavía no autoliquidadas?
Análisis/Agarraos:
El primero, la autonomía. El artículo 23.1 LGT establece que la obligación de pago a cuenta tiene carácter autónomo respecto de la obligación principal. La V0113-15 no es un caso igual por lo que lo cojo con pinzas.
El segundo, la menor intensidad del principio de capacidad económica. La STC menciona que en los pagos a cuenta el artículo 31.1 CE rige con menor intensidad y, por tanto, el legislador tiene un margen más amplio para configurar los elementos cuantificadores. Los cinco votos particulares insisten en que esa flexibilidad no es una licencia para gravar capacidad económica inexistente, y recuerdan que la propia STC 78/2020 (FJ 4 b) sigue siendo derecho vivo en la parte que vincula la justificación de los pagos fraccionados a la misma capacidad económica del impuesto. Si la sociedad ha generado pérdidas reales en 2025, exigirle un pago fraccionado calculado sobre una base que las ignora equivale a anticipar tributación sobre una renta neta estructuralmente inexistente.
El tercero, el carácter provisional. La sentencia razona que cualquier desajuste entre el pago fraccionado y la cuota final se reconcilia en la autoliquidación anual. Por la misma lógica, debería sostener el reflejo de minoraciones reales pero formalmente pendientes. La cronología juega a favor: las BINs de 2025 estarán autoliquidadas en julio de 2026, antes del 2PPFF de octubre, del 3PPFF de diciembre y, desde luego, antes de la autoliquidación del IS 2026 en julio de 2027. Cualquier inconsistencia entre la BIN estimada en el 1PPFF y la BIN definitiva se reconcilia sin riesgo material para la Administración y el propio diseño del sistema prevé ajustes en los pagos fraccionados sucesivos del mismo período impositivo.
El cuarto, el efecto inherente de la devolución posterior. La STC afirma expresamente que el eventual exceso del pago fraccionado respecto de la cuota líquida, con la consiguiente devolución, es un efecto inherente al carácter provisional de los pagos a cuenta. El TS, en las sentencias de 13 de mayo y 18 de noviembre de 2024, recordó además que ese exceso genera intereses de demora desde la fecha del ingreso hasta la devolución. El sistema reconoce, por tanto, que pagar de más causa un daño financiero indemnizable.
Y aquí voy con simetría buscada. Si estos cuatro argumentos sostienen que es legítimo el exceso, deberían sostener la minoración. La asimetría es evidente cuando se resuelve que el PPFF es una obligación autónoma cuando recauda, pero se exige de autoliquidación previa cuando no.
El obstáculo literal es el artículo 26.1 LIS, que exige que las BINs hayan sido «objeto de liquidación o autoliquidación» para su compensación. Ese requisito creo que estaría pensado para la mecánica de la autoliquidación anual, no para los pagos fraccionados. La V0113-15 es un clavo ardiendo y no he encontrado otra CV o resolución TEA para hechos iguales o similares. Y el modelo 222 no ayuda porque no existe una casilla para la compensación de BINs no autoliquidadas.
¿Cómo lo veis? Habría dos opciones siguiendo un análisis de riesgo. El conservador y asimétrico: pagar el 1PPFF sin BINs, ingresar de más y esperar al segundo PPFF cuando ya esté autoliquidada la BIN. La duda es si se piden intereses de demora y si cuesta más el collar que el perro. El alternativo es lo contrario y rezar. La probabilidad de una inspección específica sobre un pago fraccionado es baja, pero no nula.
PS: ahora que Claude está en todas partes y ha “lanzado” funcionalidades específicas para el sector legal os recuerdo este artículo que escribí hace 9 (NUEVE!!!!) años sobre la automatización de los trabajos legales.
