Con motivo del COVID-19 habrá bastantes casos de trabajadores que, habiendo sido desplazados en el pasado por su empresa desde España a un país extranjero, hayan perdido ahora su puesto de trabajo y percibido por ello una indemnización.
En principio, estos trabajadores podrían pensar que, si tanto para el ejercicio de despido como para años anteriores, no ha sido residente fiscal en España no debe tributar por dicha indemnización en nuestro país pero esto no en así en muchos casos puesto que la Agencia Tributaria puede considerar que parte de la indemnización percibida se generó antes del desplazamiento al extranjero (cuando el trabajador era residente fiscal en España) y, por tanto, debe tributar por ella en el Impuesto sobre la Renta de No Residentes (en adelante, IRNR).
Por ejemplo, en la interesante y reciente consulta vinculante V0753-21, de 30 de marzo de 2021, la Dirección General de Tributos analiza el caso de un trabajador español residente fiscal en México el cual, tras trabajar muchos años en una empresa española, fue desplazado a México por esta y, tras varios años trabajando allí, va a proceder a extinguir su relación laboral, percibiendo una indemnización por ello que puede producirse de tres formas:
a) Despido disciplinario improcedente.
b) ERE extintivo – despido colectivo.
c) Cese por mutuo acuerdo mediante programas de extinción que generan una indemnización en modalidad de pago único.
A este respecto el consultante plantea tres cuestiones:
1. Si las cantidades abonadas en concepto de indemnización en cualquiera de los tres supuestos estarían incluidas dentro de las rentas del artículo 15 «Trabajos Dependientes» del Convenio entre España y México.
A este respecto la DGT indica que las indemnizaciones derivadas del cese de una relación laboral se encuentran incluidas en el concepto de “sueldos, salarios y remuneraciones similares”, debiendo considerarse que cualquier retribución pagada después de la terminación de un empleo, por trabajos hechos antes del cese del empleo se considerará derivado del Estado en el que se ha desempeñado el trabajo.
En consecuencia, el pago indemnizatorio debe ser considerado como una remuneración incluida en el artículo 15 del Convenio hispano-mexicano y le resultará de aplicación lo dispuesto en el mismo.
Asimismo, la DGT matiza que habrá que ver si se pueden considerar como indemnizaciones en concepto de daños y perjuicios, ya que el tratamiento que se dé a estos pagos dependerá de los daños que pretenda resarcir la indemnización. Por ejemplo, las indemnizaciones concedidas por un preaviso insuficiente o por el impago de la indemnización por despido que corresponda por ley o por contrato al antiguo asalariado se considerarán como la retribución que esta indemnización sustituye. En cambio, las indemnizaciones de carácter punitivo o las concedidas por motivos tales como un trato discriminatorio o por daños contra el honor deben tratarse de forma distinta; estos pagos estarán normalmente en el artículo 21, “otras rentas” del convenio de doble imposición, que engloba aquellas rentas cuyo tratamiento no se recoge de manera específica en ningún otro artículo del convenio.
2. Si la indemnización sometida a tributación deberá repartirse proporcionalmente atendiendo al tiempo de prestación de servicios en España y al tiempo de prestación de servicios en México.
En lo que atañe a este punto, se indica que, de acuerdo con los comentarios de la OCDE, en el caso de las indemnizaciones por despido, estas deben considerar una retribución por los últimos 12 meses de trabajo por cuenta ajena, proporcionalmente distribuida entre los lugares en los que se ejerció el empleo durante ese período.
No obstante, se matiza que esta referencia a los 12 meses solo se aplicaría, por tanto, en caso de que los hechos y circunstancias de cada caso impidan determinar esa proporción. Sin embargo, en el caso planteado, como sí se puede determinar esa proporción, se deberá atender al tiempo y lugar del trabajo prestado en cada país.
3. Si la indemnización que, en su caso quedaría sometida a tributación en España por el IRNR, debe calcularse siguiendo los mismos criterios para las tres fórmulas de despido señalas.
Por último, plantea el contribuyente si la indemnización que, en su caso quedaría sometida a la tributación en España por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, debe calcularse siguiendo los mismos criterios para las tres fórmulas de despido señaladas.
A este respecto, la DGT deja claro que las indemnizaciones satisfechas en cualquiera de los tres tipos de despidos indicados derivarían de una relación laboral existente, por lo que estarán incluidas en el artículo 15 del Convenio entre ambos países.
Por tanto, la indemnización percibida estará sujeta a tributación en España por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes en la medida en que deriven de un trabajo realizado en España, correspondiendo a México, como país de residencia, la eliminación de la doble imposición que en su caso pueda producirse.
Esta potestad tributaria compartida también se produciría en caso de que la indemnización no se calificase como rendimiento de trabajo, dado que el apartado 3 del artículo 21 del Convenio permitiría también a España, como país de la fuente, gravar la parte de la indemnización que no se calificase como rendimiento del trabajo.
Sin perjuicio de lo anterior, hay que tener en cuenta que a la indemnización percibida podría serle de aplicación alguna de las exenciones previstas en el artículo 14 de la Ley del IRNR en caso de que las indemnizaciones sean por causa de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida y las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores.
En conclusión, el contribuyente deberá tributar en España por el IRNR por la parte de la indemnización percibida que proporcionalmente se corresponda con su tiempo de prestación de servicios en España, pero deberá tener en cuenta que la misma podría beneficiarse de alguna de las exenciones previstas en el IRNR dependiendo de su naturaleza y cuantía.
