Con apretado sentido de síntesis, el autor continúa analizando críticamente el nuevo supuesto de responsabilidad tributaria que introdujo en el IVA la Ley de Medidas de Prevención del Fraude Fiscal.
Como venimos analizando, la responsabilidad ex art. 87, cinco, de la Ley del IVA (LIVA) se extiende al destinatario de la operación, siempre que sea empresario o profesional y pueda razonablemente conocer que el IVA repercutido no va a ser declarado ni ingresado. Esta responsabilidad cubre las cuotas repercutidas o que se hubieran debido repercutir; lo cual significa que a estos efectos resulta irrelevante si no hubo repercusión o ésta lo fue en cuantía diferente de la debida legalmente: la Hacienda se dirigirá contra el destinatario de la operación por la cuota de IVA que según Derecho se le debió aplicar. Además, cuando por tratarse de una operación vinculada proceda elevar el precio de la transacción al valor normal de mercado, se deberá aumentar la cuota en la correspondiente proporción, y será esta nueva cantidad la que se podrá exigir al responsable tributario.
Esta responsabilidad sólo alcanza a los destinatarios de entregas de bienes y no a los que lo sean por cualquier tipo de operación gravada por el IVA. Como el apartado 1 del art. 87, cinco, de la LIVA, que es el que describe con carácter general el presupuesto de esta responsabilidad, no distingue entre entregas de bienes y prestaciones de servicios, parecería, prima facie, que ambos quedarían incluidos en él. Sin embargo, ahondando más en este precepto, tanto por su fundamento como por su dicción, se llega a una conclusión distinta. En efecto, mediante esta figura se pretende combatir un tipo de fraude que arranca de una adquisición intracomunitaria, que se ciñe a las entregas de bienes; además, cuando se precisa en el apartado 2 qué se entiende por precio "notoriamente anómalo," se habla de bien, como si se quisiera dar por supuesto que el precepto se refiere únicamente a las entregas de bienes. Si a estos argumentos añadimos que por el carácter un tanto excepcional de esta responsabilidad y por el deficiente modo en que se ha regulado la presunción en que se sustenta, debe, en la duda, ser interpretada de forma restrictiva, parece más razonable defender que las prestaciones de servicios quedan excluidas de este tipo de responsabilidad.
El apartado segundo del art. 87, cinco, de la LIVA contiene una presunción cuyo contenido es el siguiente. "Se considerará que los destinatarios de las operaciones mencionadas en el número anterior debían razonablemente presumir que el impuesto repercutido o que hubiera debido repercutirse no ha sido ni será objeto de declaración e ingreso, cuando, como consecuencia de ello, hayan satisfecho por ellos un precio notoriamente anómalo". A continuación concreta que por un precio notoriamente anómalo se debe entender aquel que "sea sensiblemente inferior al correspondiente a dichos bienes en las condiciones en que se ha realizado la operación o al satisfecho en adquisiciones anteriores de bienes idénticos;" o bien "el que sea sensiblemente inferior al precio de adquisición de dichos bienes por parte de quien ha efectuado la entrega." Corresponde a la Administración probar que el hecho base de la presunción, esto es, que el precio del bien adquirido, es notoriamente anómalo y, más concretamente, que es sensiblemente inferior a aquellas magnitudes (cfr. apartado 4 del art. 87, cinco, de la LIVA).
En síntesis, de acuerdo con esta presunción el destinatario de la operación será responsable subsidiario si pagó por ella un precio notoriamente anómalo, entendiendo por tal un importe sensiblemente bajo. Más tarde, el mismo precepto precisa que no se considera notoriamente anómalo el precio que "se justifique por la existencia de factores económicos distintos a la aplicación del impuesto".
La presunción sólo queda ligada al precio notoriamente anómalo; por tanto, si entre las dos partes no media un precio sensiblemente inferior a los señalados, no cabrá constituir responsable tributario al destinatario de la operación, a pesar de que pueda no sólo conocer sino también participar activamente en la materialización del fraude en cadena. Cuando así sucediera y se hubieran pactado precios de mercado, la Hacienda no podría invocar este precepto para declarar responsable a aquel sujeto, ya que no se cumpliría el hecho base de la presunción en el que aquél se fundamenta, debiendo acudir a la responsabilidad solidaria derivada de la colaboración en una infracción tributaria ex art. 42,1,a) de la LGT.
Prescindiendo ahora de un exhaustivo análisis de esta presunción, cabe afirmar que se trata de un supuesto de responsabilidad excepcional y peligroso, que puede ser aplicado por la Administración de forma abusiva si concreta incorrectamente aquellos conceptos jurídicos indeterminados, lo cual sucedería si operase con laxitud en la concepción de un precio sensiblemente inferior a las cantidades ya referidas o con excesiva rigidez a la hora de admitir los motivos económicos ajenos a la aplicación del IVA como circunstancia enervante de la presunción. Por esta razón, hubiera sido deseable ceñir esta clase de responsabilidad tributaria exclusivamente a las operaciones que versan sobre el tipo de bienes que con más frecuencia son objeto del fraude del IVA en cadena, como ha sucedido con la normativa inglesa, que ha regulado un supuesto similar de responsabilidad (en este caso solidaria) únicamente aplicable a los productos informáticos y de telefonía.
