La Ley 21/2001 supuso para las Comunidades Autónomas de régimen común la posibilidad de reducir sustancialmente el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, posibilidad que ha sido aceptada por una y desechada por otras. Sin embargo, los criterios de delimitación competencial suponen una fuente de conflictos cuando alguno de los sujetos implicados en la sucesión o donación es no residente en España, lo que imperativamente conduce a la aplicación de la normativa de territorio común.
En primer lugar, la ley 21/2001 expresamente cede a las Comunidades Autónomas el producto del ISD de los sujetos pasivos residentes en España, esto es, los adquirentes, de acuerdo con la normativa del impuesto, sea a título de donatarios, herederos o legatarios.
Por tanto, siempre que el adquirente sea residente fiscal fuera de España su porción quedará sometida a la normativa general del Estado (Ley 29/1987), con independencia de que las adquisiciones de otros codonatarios, coherederos o colegatarios puedan encontrarse sometidas a la normativa de una Comunidad Autónoma determinada.
En la práctica, esto puede suponer que uno de los sujetos pasivos abone en concepto de ISD el 34% de los bienes adquiridos y otro un porcentaje inferior al 4%, habiendo adquirido bienes o derechos por igual valor. A estos efectos debe tenerse en cuenta que, si se trata de una herencia o de la donación de bienes inmuebles, todos los herederos residentes en España tributarán de acuerdo con la misma normativa, independientemente de la Comunidad Autónoma en que residan. En el caso de la donación de bienes muebles pueden darse distorsiones similares a las comentadas, aunque, por su propia naturaleza las donaciones ofrecen posibilidades de planificación que la perentoriedad de las sucesiones suelen complicar.
Adicionalmente, la citada Ley 21/2001, y para el caso de los sujetos pasivos residentes, cede a las Comunidades Autónomas el producto del ISD (sucesiones) cuando el causante tenga su residencia en el territorio de una de éstas en el momento del fallecimiento, independientemente de dónde se encuentren los bienes y derechos integrantes de la herencia. En consecuencia, siempre que el causante resida fuera de España la sucesión será gravada de acuerdo con la Ley 29/1987, independientemente de la Comunidad Autónoma en que residan los herederos o legatarios o en la que se encuentren los bienes o derechos sujetos a gravamen, en el caso de la obligación real de contribuir.
En conclusión, la compleja regla de cesión del ISD a las Comunidades Autónomas, la utilización de la normativa del Estado como normativa de cierre y el hecho de que esta normativa no incorpore, ni se prevea que vaya a incorporar en el corto plazo, disminuciones sustantivas de la tributación efectiva suponen una complejidad cierta en las transmisiones gratuitas en las que alguno de los sujetos es residente fuera de España.
Finalmente, y en relación con lo anterior, se nos plantea la duda de la adecuación de la mencionada normativa a las libertades comunitarias y al principio de no discriminación contenidos en el Tratado de la Unión Europea, bien cuando el causante, bien cuando el sujeto pasivo es residente en un Estado miembro distinto de España, aunque la complejidad de la materia se escapa al alcance de nuestro análisis.
