El artículo 89 de la actual Ley del Impuesto sobre Sociedades[1] es claro al respecto: si una operación de reestructuración no se realiza por motivos económicos válidos, la actuación de la Administración debe consistir exclusivamente en eliminar los efectos de la ventaja fiscal. En lo demás, el régimen FEAC aplicado por el contribuyente ha de quedar inalterado.
Sin embargo, el Texto Refundido[2] que precedió a esta Ley no era tan claro, y una lectura literal del mismo podía llevar a concluir que, ante la ausencia de motivo económico válido, la actuación de la Inspección debía consistir en retirar por completo el régimen especial. Según esta tesis, se debía entonces aplicar el régimen general a la operación de reestructuración, con lo que se hacían tributar todas las plusvalías que con la aplicación del régimen FEAC se habían diferido.
Esta fue, precisamente, la interpretación que sostuvo la Administración en muchas comprobaciones en las que, una vez constatado -según su criterio- que la operación carecía de motivos económicos válidos, sin solución de continuidad y sin identificar la ventaja fiscal indebidamente obtenida, procedía a aplicar el régimen general a la operación. De esta forma se acordaron liquidaciones millonarias, especialmente en aquellas operaciones en las que se transmitían inmuebles con plusvalías latentes elevadas.
El contribuyente tenía multitud de motivos (no económicos, aunque sí válidos, si se me permite la broma), para entender que la inaplicación del régimen parcial cabía también bajo la anterior legislación. En primer lugar, la Ley vigente actualmente y que deroga el anterior Texto Refundido, afirma en su exposición de motivos que al regular expresamente la inaplicación parcial del régimen especial se limita a aclarar unos efectos jurídicos ya contenidos en la legislación anterior. En segundo lugar, que la redacción original (en inglés) de la Directiva de fusiones, de la que bebían tanto el Texto Refundido como la actual Ley, ha mantenido intacta su redacción en esta materia: la Directiva 90/434/CEE, antes y después de la modificación operada por la Directiva 2005/19/CE, y la Directiva 2009/133/CE, actualmente vigente. En tercer lugar, aunque ya más adelante, el Tribunal Supremo sentenció la posibilidad de inaplicación parcial del régimen FEAC[3] en ausencia de motivo económico válido.
Ahora bien, todos estos argumentos se apoyaban, en gran parte, en un Informe de la Dirección General de Tributos, emitido en el año 2005, que concluía que cabía la retirada parcial del régimen. Esto implicaba reconocer que la retirada total del régimen especial a la operación y la aplicación del régimen general no es ni mucho menos un proceso automático, sino que la Inspección ha de identificar la ventaja fiscal obtenida y proceder a retirar exclusivamente ésta. Con la actual Ley y con el anterior Texto Refundido.
¿El problema? Que este Informe tenía carácter interno, por lo que la Administración disponía de él, pero no el contribuyente, que únicamente podía conocer de su existencia y contenido de forma indirecta, a través de obras doctrinales elaboradas normalmente por inspectores de hacienda en excedencia.
Sin embargo, la Ley de transparencia[4] le dio a este documento (junto a muchos otros) el carácter de información pública, por lo que finalmente hemos podido tener acceso al mismo, y lo compartimos con todos los posibles interesados.
¿Por qué es importante este Informe, si el Texto Refundido ya no está vigente, y la Ley actual prevé expresamente la posibilidad de inaplicación parcial del régimen? Porque la mayoría de procedimientos de impugnación de operaciones de reestructuración, sobre todo los que ahora transitan la vía judicial, debido a las fechas, se refieren a operaciones realizadas al calor del Texto Refundido. Este informe puede constituir un argumento de peso para atacar el procedimiento habitual de regularización que fue practicado por la Inspección con total automatismo: inexistencia de motivo económico válido, ergo inaplicación total del régimen FEAC, ergo aplicación del régimen general a la operación de restructuración.
[1] Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
[2] Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
[3] Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de noviembre de 2013 (REC 654/2012 y ponente Joaquín Huelin Martínez de Velasco).
[4] Ley 19/2013, de 9 de diciembre, de transparencia, acceso a la información pública y buen gobierno.
