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29/03/2024. 10:49:24

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La exención de los trabajos realizados en el extranjero por los Consejeros, en manos del Supremo

International Tax Manager en el grupo juguetero italiano Giochi Preziosi y Head of Tax en el subgrupo FAMOSA

Los fiscalistas estamos muy pendientes de la próxima decisión del Tribunal Supremo sobre la aplicación de la exención contenida en el artículo 7.p de la Ley del IRPF a los rendimientos obtenidos por Administradores y miembros de Consejos de Administración de compañías españolas. Se cerrará así una controversia que lleva años siendo objeto de distintos pronunciamientos contradictorios por parte de órganos administrativos y judiciales.

Según el citado artículo, están exentos los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero siempre que se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al IRPF y no se trate de un paraíso fiscal.

Este artículo, que, a priori, parece claro y de fácil aplicación práctica, ha dado lugar a una pugna entre los contribuyentes y la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) que parece estar llegando a su fin al haber admitido el Supremo dos recursos de casación interpuestos por la Abogacía del Estado contra sendas Sentencias de la Audiencia Nacional.

Dicha pugna se ha fundamentado en la sistemática exclusión por parte de la AEAT de la posibilidad de aplicar esta exención a los rendimientos del trabajo percibidos por los Administradores y miembros de los Consejos de administración de las compañías.

Fundamentos de la exclusión por parte de la AEAT

Llegados a este punto hay que hacerse una pregunta obligada: ¿Tienen derecho los Administradores y demás miembros de Consejos de Administración a la aplicación de esta exención sobre sus rendimientos?

La respuesta a esta pregunta parece sencilla, ya que el artículo 17.2 de la Ley del IRPF incluye expresamente en su apartado e) las retribuciones de los Administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos entre los rendimientos íntegros del trabajo.

Por tanto, si el artículo que regula la exención expresamente dice que la misma es de aplicación a los rendimientos del trabajo, y la propia ley más adelante aclara que los rendimientos de los Administradores y miembros de los Consejos de Administración son rendimientos del trabajo, ¿Por qué la Administración Tributaria niega la posibilidad de aplicar dicha exención a estos rendimientos obtenidos por Administradores y demás miembros de Consejos de Administración?

Se halla aquí el quid de la cuestión, ya que según la administración tributaria la exención no sería de aplicación a estos trabajadores ya que los mismos desarrollarían funciones de alta dirección en la empresa y simultáneamente reunirían la condición de Administradores o miembros del Consejo de Administración de la Compañía, y por tanto, la relación laboral decaería frente a la condición de miembro de un órgano de naturaleza mercantil, no manteniendo con la empresa una relación laboral ordinaria. Esto es, la exención del 7.p) aplicaría a los rendimientos del trabajo del artículo 17.1, pero no a los del 17.2.

Es decir, estamos ante la famosa teoría del vínculo, que fue desarrollada en el ámbito laboral, pero que estaría siendo aplicada, una vez más fuera de su contexto, a una norma fiscal.

Importancia el pronunciamiento del Tribunal Supremo

El Supremo tiene encima de la mesa la decisión final sobre el tema que nos ocupa, ya que la Abogacía del Estado ha recurrido las últimas Sentencias sobre el tema emitidas por la Audiencia Nacional en 2020, en nuestra opinión acertadas, al afirmar que “la condición que tienen los perceptores de miembros del Consejo de Administración de una entidad no es suficiente para negar la aplicación de la exención, siempre que se cumplan los demás requisitos establecidos en la norma”.

El Tribunal Supremo no debe seguir el criterio sostenido por la AEAT ya que, incluso en el caso en que aceptáramos la aplicación la teoría del decaimiento de la relación laboral frente a la condición de miembro del Consejo de Administración, y las retribuciones percibidas lo fueran por ser miembros de dicho Consejo, la propia Ley del IRPF establece que dichos rendimientos son considerados en cualquier caso rendimientos del trabajo, y por tanto, le es de aplicación a efectos fiscales la normativa contenida en la citada Ley del IRPF, y concretamente la exención recogida en el artículo 7.p), al no existir ninguna norma de igual rango, o superior, que excluya la aplicación de la citada exención en estos supuestos.

En tanto en cuanto los artículos citados no sean modificados por el legislativo, no puede defenderse de manera alguna que, a pesar de que estemos ante rendimientos del trabajo, expresamente considerados como tales por la propia Ley del IRPF, a éstos no les sea de aplicación la exención recogida en el artículo 7.p) de dicha Ley, ya que nos encontraríamos ante una situación poco garantista, en la que las normas beneficiosas para el contribuyente podrían ser discrecionalmente inaplicadas por los Órganos Administrativos, por la mera voluntad de éstos y sin apoyo en ninguna norma legal.

La simple lectura del literal de la norma debe conducir al Alto Tribunal a alcanzar idéntica conclusión, y a enmendar un error reiterado durante varios años por parte de la doctrina administrativa y replicado en parte por los tribunales, que, de confirmarse, comportaría algo de suma gravedad: la habilitación tácita a la Administración para que, motu proprio, pueda dejar sin aplicación un artículo – el 7.p) de la Ley del IRPF- contenido en una norma con rango de ley, a una parte de los contribuyentes, excluyéndoles por tanto de la posibilidad de aplicar un beneficio fiscal que la propia norma les garantiza, algo que contraviene directamente los principios de generalidad, igualdad y respeto de los derechos y garantías de los obligados tributarios, contenido en el Título I de la  Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, e incluso el principio constitucional de Estado social y democrático de derecho recogido en el artículo 1.1. de la Constitución Española, que garantiza la sujeción de todos los miembros de la sociedad, incluidas las Administraciones Públicas, al marco jurídico preestablecido.

Estas Sentencias serán muy relevantes para todos los Administradores y miembros de Consejos de Administración que se desplacen al extranjero para el desarrollo de funciones ejecutivas, algo que ocurre en innumerables ocasiones, ya que el impacto en la tributación de la retribución de los mismos puede llegar a ser muy importante teniendo en cuenta el límite de 60.100 Euros fijado por la propia norma.

Disclaimer: Este artículo muestra la opinión de su autor y no la de Giochi Preziosi y/o FAMOSA.

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