En España, desde la entrada en vigor de la Ley 36/2006 de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal y a partir de la publicación del Reglamento 1793/2008, existen varias obligaciones y un régimen sancionador específico en materia de Precios de Transferencia. Además, la Administración tributaria ha creado, en el año 2013, la Oficina Nacional de Fiscalidad Internacional (ONFI) cuyo objetivo es, entre otros, prestar soporte en la comprobación de los Precios de Transferencia y, en la medida de lo posible, homogenizar los criterios empleados en inspecciones en esta materia.
A raíz de lo anterior, se ha observado un aumento significativo de los conflictos de Precios de Transferencia entre contribuyentes y la Administración tributaria española. Este fenómeno no siempre es conocido públicamente, ya que una importante parte de estos conflictos finaliza con un acta de conformidad. Aún así, algunos medios de comunicación consiguen informar acerca de las inspecciones iniciadas y que afectan a grupos multinacionales[1].
Paralelamente, según los datos publicados por la OCDE, se ha doblado el número de procedimientos amistosos[2] iniciados en España en el periodo 2011-2012 (i.e. de 18 a 36 casos)[3]. A pesar de lo anterior, según nuestra percepción del mercado, los contribuyentes en España todavía no acuden habitualmente a este procedimiento que, con un esfuerzo en muchos casos razonable, puede conllevar la eliminación de la doble imposición soportada como consecuencia de un ajuste de Precios de Transferencia.
El procedimiento amistoso se encuentra regulado en el Real Decreto 1794/2008, por el que se aprueba el Reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposición directa. A pesar de su nombre, este Real Decreto contiene disposiciones comunes, así como normas específicas tanto para el procedimiento amistoso como para el de arbitraje. El primero es abierto para conflictos en la aplicación y/o interpretación de los Convenios de Doble Imposición (en adelante los "CDIs") firmados por España. En cambio, el arbitraje únicamente está a disposición del contribuyente cuando se ha realizado un ajuste de Precios de Transferencia y que los Estados involucrados pertenecen a la Unión Europea[4].
Adicionalmente, si el contribuyente decide acudir al Convenio Europeo de Arbitraje y los Estados no han alcanzado un acuerdo en la primera fase "amistosa", tiene que constituirse una comisión consultiva (i.e. verdadero inicio del arbitraje) que emitirá un dictamen obligatorio para ambos Estados. En cambio, en el procedimiento amistoso, los Estados no están obligados a llegar a un acuerdo, sino que únicamente se esperan esfuerzos para lograrlo[5].
En España, la autoridad competente en el procedimiento es la Dirección General de Tributos (en adelante la "DGT"), es decir un órgano separado de la inspección. Por otro lado y de manera general, el procedimiento se desarrolla en las tres fases aquí resumidas:
La primera fase se inicia con la solicitud del contribuyente y se dirige o bien ante la DGT o bien ante las autoridades del otro Estado, independientemente de la Administración que realizó el ajuste de Precios de Transferencia. Corresponde por lo tanto al contribuyente elegir al Estado más adecuado para iniciar el procedimiento.
Esta primera fase no debería suponer esfuerzos desproporcionados para el contribuyente. En este sentido, la información que tiene que ser facilitada junto con la solicitud de inicio del procedimiento coincide en gran medida con la información ya aportada durante la inspección, es decir la Documentación de Precios de Transferencia, además del acta de liquidación y de otros datos.
El desarrollo de la segunda fase se realiza casi exclusivamente entre los Estados. De esta manera, y según nuestra experiencia, se espera del contribuyente que únicamente atienda a posibles requerimientos adicionales de información de los Estados. No obstante, es aconsejable realizar un seguimiento periódico del procedimiento y sobre todo, mostrar la intención de colaborar durante el curso del mismo.
La última fase, una vez alcanzado un acuerdo entre los Estados, consiste en un mero trámite por el que el contribuyente manifiesta, en su caso, su conformidad con el acuerdo alcanzado por los Estados y la renuncia expresa a los recursos pendientes sobre la misma cuestión. De acuerdo con la información a nuestra disposición, los contribuyentes aceptan dichos acuerdos en la gran mayoría de los casos. Si no lo hacen, podrán seguir con los recursos internos.
Para concluir, los contribuyentes en España que sufren una doble imposición como consecuencia de un ajuste de Precios de Transferencia tienen a su disposición mecanismos generalmente eficaces de cara a eliminar sus efectos, y que pueden ser empleados conjuntamente con los recursos del derecho interno. Dado que el contribuyente en principio está facultado para solicitar el inicio del procedimiento amistoso aportando, en gran medida, información de la que ya dispone como la Documentación de Precios de Transferencia, y que la mayor parte del procedimiento se desarrolla por los Estados, en nuestra opinión y en caso de conflicto en esta materia, se debería valorar más detenidamente la oportunidad de iniciar tales procedimientos.
[1] Los medios de comunicación informan de manera más o menos directa acerca de las inspecciones y de la problemática de los Precios de Transferencia. Por ejemplo:
- El País, "Hacienda reclama 242 millones de euros al gigante Alcoa por fraude fiscal", 27 de abril de 2014.
- Expansión: "Hacienda multará la ingeniería fiscal de multinacionales como Google", 14 de diciembre de 2013.
- El Mundo: "Francia reclama 1.000 millones a Google", el 31 de octubre de 2012.
[2] Según la Exposición de Motivos del Real Decreto 1793/2008, los "procedimientos amistosos constituyen un mecanismo de solución de conflictos entre dos Administraciones tributarias cuando la actuación de una o de ambas produce o es susceptible de producir una imposición no conforme con el Convenio para evitar la Doble Imposición suscrito entre ambos Estados, o puede producir una doble imposición". Asimismo, se indica que en el "ámbito internacional este tipo de mecanismos de resolución de conflictos han adquirido un mayor protagonismo". Finalmente, estos procedimientos son, por lo menos hasta alcanzar un acuerdo, compatibles con la interposición de recursos internos.
[3] OCDE, "Mutual Agreement Procedure Statistics for 2012", disponible en la página web de la OCDE. En algunos países de nuestro entorno, el número de procedimientos amistosos iniciados se ha incrementado de 173 a 181 en Francia, de 41 a 45 en Italia y de 15 a 17 en Portugal.
[4] Convenio Europeo de Arbitraje, Convenio 90/436/CEE, de 23 de julio de 1990, relativo a la supresión de la doble imposición en caso de corrección de beneficios de empresas asociadas. El único Estado europeo que no ha ratificado este Convenio es, a la hora de preparar el presente artículo, Croacia.
Sin embargo, no es posible acudir al Convenio Europeo de Arbitraje en caso de imposición de una sanción grave. Cabe mencionar que, según el artículo 16.10 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, no aportar o aportar de forma incompleta […] la Documentación de Precios de Transferencia constituye una infracción grave.
[5] Hay que indicar que, dependiendo de los Estados involucrados, se deberían seguir las recomendaciones incluidas en el "Manual on Effective Mutual Agreement Procedure (MEMAP)", publicado por la OCDE en febrero de 2007. El objetivo perseguido por este informe es principalmente mejorar el procedimiento entre los Estados, promover la aplicación consistente del mismo y favorecer la resolución efectiva en un tiempo razonable.
Además, según fuentes de la Administración tributaria, existe un número muy reducido de procedimientos amistosos en los cuales los Estados involucrados no consiguen un acuerdo.
Por último, es relevante recordar que la última versión del Modelo de CDI de la OCDE añade un nuevo apartado al artículo 25, por el que se incluye la cláusula de arbitraje. Sin embargo, un número muy limitado de CDIs en el mundo recogen dicha cláusula de momento.
